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Marzetti c. Marzetti, [1994] 2 R.C.S. 765

 

Peat Marwick Thorne Inc., syndic de

l'actif d'Arden Anthony Marzetti, failli                                      Appelante

 

c.

 

Director of Maintenance Enforcement,

le procureur général du Canada et

le procureur général de l'Alberta                                                             Intimés

 

et

 

Le surintendant des faillites                                                                     Intervenant

 

et entre

 

Jacqueline Jeannine Marzetti                                                                               Requérante

 

c.

 

Arden Anthony Marzetti                                                                                       Intimé

 

Répertorié:  Marzetti c. Marzetti

 

No du greffe:  23273.

 

1994:  3 février; 1994:  14 juillet.

 


Présents:  Les juges La Forest, L'Heureux‑Dubé, Sopinka, Gonthier, Cory, McLachlin et Iacobucci.

 

en appel de la cour d'appel de l'alberta

 

                   Faillite ‑‑ Ordre de priorité ‑‑ Remboursement postfaillite d'impôt sur le revenu ‑‑ Mari condamné à verser au directeur de l'exécution des ordonnances de soutien une pension alimentaire mensuelle pour ses enfants et son épouse ‑‑ Mari produisant par la suite une cession volontaire de ses biens et cédant au syndic son remboursement postfaillite d'impôt sur le revenu ‑‑ Directeur produisant un avis de saisie‑arrêt continue à l'encontre de la Couronne fédérale ‑‑ Le remboursement d'impôt sur le revenu était‑il à bon droit payable au syndic ou au directeur? ‑‑ Loi sur la faillite, L.R.C. (1985), ch. B‑3, art. 67, 68.

 

                   M avait accumulé des arrérages relativement au paiement d'une pension alimentaire à ses enfants et à son épouse et il a été condamné à payer une somme mensuelle au directeur de l'exécution des ordonnances de soutien.  Il a par la suite produit une cession volontaire de ses biens et signé un protocole d'entente permettant que tout remboursement résultant d'une déclaration postfaillite d'impôt sur le revenu soit posté au syndic appelant comme étant un élément d'actif, afin d'être partagé entre les créanciers.  Le directeur a produit un avis de saisie‑arrêt continue à l'encontre de la Couronne fédérale.  Après que M eut été libéré de sa faillite, il y a eu délivrance d'un bref de saisie‑arrêt rendant exécutoire l'avis de saisie‑arrêt continue.  Le syndic a produit une déclaration postfaillite d'impôt sur le revenu et un remboursement est devenu payable.  En réponse à la requête du syndic, le protonotaire a déclaré que le remboursement constituait un bien du failli dévolu au syndic.  En vertu de l'al. 67c) de la Loi sur la faillite, les biens d'un failli, constituant le patrimoine attribué à ses créanciers, comprennent tous les biens qui appartiennent au failli à la date de la faillite, ou qu'il peut acquérir ou qui peuvent lui être dévolus avant sa libération.  Cependant, en vertu du par. 68(1), «le syndic, s'il en est requis par les inspecteurs ou les créanciers, demande au tribunal de rendre une ordonnance portant que soit payée au syndic la partie du traitement, du salaire ou de la rémunération que peut déterminer le tribunal, eu égard aux charges familiales et à la situation personnelle du failli».  Le paragraphe 68(2) prévoit que l'ordonnance doit être adressée au failli et à son employeur.  Le protonotaire était disposé à accepter que l'art. 68 soustrait le salaire à l'application de l'al. 67c), mais il n'était pas disposé à accepter que les déductions d'impôt sur le revenu prélevées sur le salaire d'un employé conservaient leur caractère de salaire.  La Cour du Banc de la Reine a infirmé la décision du protonotaire et ordonné que le remboursement soit remis au directeur.  La Cour d'appel a confirmé ce jugement.

 

                   Arrêt:  Le pourvoi est rejeté.

 

                   L'intérêt que possède le failli dans un remboursement postfaillite d'impôt sur le revenu peut être considéré comme un «bien» aux fins de l'al. 67c) de la Loi sur la faillite.  Même si le contribuable qui effectue les paiements en trop n'a aucun droit d'exiger un remboursement avant la production d'une déclaration, ce contribuable a assurément, à tout le moins, dans le remboursement d'impôt ultime, un intérêt futur et éventuel qui serait visé par la définition du mot «biens», à l'art. 2 de la Loi.  Le bien n'a pas à remplir les exigences de l'al. 67d) pour que le syndic puisse le réclamer, puisque les al. 67c) et d) devraient être considérés comme les deux termes d'une alternative.  L'intérêt du failli dans le remboursement n'a toutefois pas été automatiquement dévolu à son syndic.  L'article 68 constitue un code complet régissant le traitement, le salaire ou autre rémunération du failli et ces biens ne peuvent donc être des «biens d'un failli, constituant le patrimoine attribué à ses créanciers» aux fins de l'art. 67.  Le syndic ne peut y avoir accès qu'en présentant une demande en ce sens au tribunal, comme le prévoit le par. 68(1), et aucune demande de cette nature n'a été faite en l'espèce.  L'interprétation fondée sur le sens ordinaire du par. 68(1) appuie la conception selon laquelle il s'agit d'une disposition de fond:  les mots introductifs «[n]onobstant l'article 67» visent à établir clairement que le salaire relèvera non pas de l'al. 67c), mais bien de l'art. 68.  La situation que l'art. 68 visait à réformer renforce ce point de vue.  Puisque la disposition visait à remédier aux disparités provinciales dans l'application de la Loi sur la faillite, il s'ensuit nécessairement qu'elle constitue, par rapport au régime préexistant, une modification de fond plutôt qu'une modification de procédure.

 

                   Le remboursement postfaillite d'impôt sur le revenu conservait, en l'espèce, son caractère de salaire dans la mesure où il représentait la remise de déductions effectuées par l'employeur.  Le failli a gagné une certaine somme à titre de salaire après avoir fait volontairement cession de ses biens et le fait qu'une partie de son salaire était, en vertu de la loi, automatiquement imputée à son obligation fiscale ne change rien au caractère fondamental de ce salaire.  Les seuls problèmes que pose l'assimilation du remboursement d'impôt sur le revenu à un salaire différé aux fins de l'art. 68 de la Loi sur la faillite sont d'ordre structurel.  L'inhabilité du syndic à agir unilatéralement constitue une lacune inhérente du par. 68(1) qui a maintenant été corrigée par une modification législative.  Le fait que les ordonnances fondées sur le par. 68(2) ne puissent être adressées qu'«au failli et à son employeur» pose un problème plus grave, mais cette déficience ne saurait affecter la conclusion qu'un remboursement d'impôt sur le revenu conserve son caractère de salaire.  Même s'il serait préférable, du point de vue du syndic, d'obtenir, à l'égard d'un remboursement d'impôt sur le revenu, une ordonnance visant directement Sa Majesté, une ordonnance contre la seule personne du failli confère légalement au syndic le droit requis au remboursement.  De plus, le fait que le tribunal doive avoir «égard aux charges familiales et à la situation personnelle du failli» traduit une préoccupation prépondérante pour le soutien des familles.  Le pouvoir discrétionnaire que l'art. 68 confère aux tribunaux est renforcé par le pouvoir discrétionnaire forcément laissé au syndic, aux créanciers et aux inspecteurs.  Étant donné que ce type de pouvoirs discrétionnaires permet de mieux répondre aux coûts inhérents à l'entretien d'une famille, le mot «salaire» à l'art. 68 devrait recevoir une interprétation fondée sur son objet, nonobstant les difficultés que soulève le par. 68(2).

 

                   Le protocole d'entente ne pouvait créer une cession valide en raison de l'art. 67 de la Loi sur la gestion des finances publiques qui prévoit que «[s]ous réserve des autres dispositions de la présente loi ou de toute autre loi fédérale [. . .] les créances sur Sa Majesté sont incessibles».  L'expression «créances sur Sa Majesté» est définie comme s'entendant non seulement des créances existantes, mais également des créances futures «échue[s] ou à échoir».  La Loi sur la gestion des finances publiques ne permet pas une telle cession, et aucune autre loi fédérale ne contient d'autorisation expresse à cet égard.  En prenant des mesures en vue de procéder à la saisie‑arrêt du remboursement d'impôt sur le revenu, le directeur a donc forcément obtenu priorité en l'espèce.

 

Jurisprudence

 

                   Arrêts critiqués:  Re Northward Airlines Ltd. (1981), 37 C.B.R. (N.S.) 137; Re Beaton (1979), 30 C.B.R. (N.S.) 225; Re Hoffer (1980), 34 C.B.R. (N.S.) 222; Re Kellaway (1977), 24 C.B.R. (N.S.) 14; distinction d'avec l'arrêt:  Re Bertrand, [1980] 2 N.Z.L.R. 72; arrêts mentionnés:  Tailby c. Official Receiver (1888), 13 App. Cas. 523; Industrial Acceptance Corp. c. Lalonde, [1952] 2 R.C.S. 109; Federal Commissioner of Taxation c. Official Receiver (1956), 95 C.L.R. 300; Re Goulet (1977), 24 C.B.R. (N.S.) 222; Dauphin Plains Credit Union Ltd. c. Xyloid Industries Ltd., [1980] 1 R.C.S. 1182; Munich Reinsurance Co. (Succursale canadienne) c. M.R.N., 91 D.T.C. 1137; Hughes c. The Queen, 91 D.T.C. 5290; Re Giroux (1983), 45 C.B.R. (N.S.) 245; Re McCullough (1984), 52 C.B.R. (N.S.) 313; Re Ali (1987), 62 C.B.R. (N.S.) 64; Vachon c. Commission de l'emploi et de l'immigration du Canada, [1985] 2 R.C.S. 417; Re Szatmari (1972), 18 C.B.R. (N.S.) 309; Re Walker (1982), 43 C.B.R. (N.S.) 319; Moge c. Moge, [1992] 3 R.C.S. 813.

 

Lois et règlements cités

 

Loi d'aide à l'exécution des ordonnances et des ententes familiales, L.R.C. (1985), ch. 4 (2e suppl.), art. 23, 24, 28.

 

Loi de faillite, S.C. 1919, ch. 36, art. 25.

 

Loi de l'impôt sur le revenu, S.R.C. 1952, ch. 148, art. 153(3), 164(1).

 

Loi modifiant la Loi sur la faillite, S.C. 1966-67, ch. 32, art. 10.

 

Loi modifiant la Loi sur la faillite et la Loi de l'impôt sur le revenu en conséquence, L.C. 1992, ch. 27, art. 1, 2, 34(1).

 

Loi sur la cession du droit au remboursement en matière d'impôt, L.R.C. (1985), ch. T-3, art. 2(2).

 

Loi sur la faillite, L.R.C. (1985), ch. B‑3, art. 2, 67, 68, 70, 71, 158.

 

Loi sur la gestion des finances publiques, L.R.C. (1985), ch. F‑11, art. 66, 67, 68(1), 69, 70.

 

Loi sur le divorce, L.R.C. (1985), ch. 3 (2e suppl.).

 

Maintenance Enforcement Act, S.A. 1985, ch. M‑0.5, art. 4.

 

Règlement sur la saisie-arrêt pour l'exécution d'ordonnances et d'ententes alimentaires, DORS/88‑181, art. 3a).

 

Doctrine citée

 

Canadian Encyclopedic Digest (Ontario 3rd ed.), vol. 12, Title 58.  Toronto:  Carswell.

 

Canadian Encyclopedic Digest (Western 3rd ed.), vol. 13, Title 59.  Calgary:  Carswell.

 

Débats de la Chambre des communes, vol. VI, 1re sess., 27e Parl., 16 juin 1966, à la p. 6488.

 

Driedger, Elmer A.  Construction of Statutes, 2nd ed.  Toronto:  Butterworths, 1983.

 

Houlden, L. W., and C. H. Morawetz.  Bankruptcy and Insolvency Law of Canada, vol. 1, 3rd ed. rev.  Toronto:  Carswell, 1992 (looseleaf).

 

                   POURVOI contre un arrêt de la Cour d'appel de l'Alberta (1992), 14 C.B.R. (3d) 127, 131 A.R. 154, 25 W.A.C. 154, 4 Alta. L.R. (3d) 97, 42 R.F.L. (3d) 76, 94 D.L.R. (4th) 394, qui a confirmé un jugement de la Cour du Banc de la Reine (1991), 8 C.B.R. (3d) 238, 123 A.R. 1, 82 Alta. L.R. (2d) 67, 35 R.F.L. (3d) 225, qui avait infirmé une décision du protonotaire Funduk (1990), 2 C.B.R. (3d) 109, 112 A.R. 70, accordant le remboursement d'impôt sur le revenu du failli au syndic de son actif.  Pourvoi rejeté.

 

                   Michael J. McCabe, pour l'appelante.

 

                   Jeanette Fedorak, pour l'intimé le Director of Maintenance Enforcement.

 

                   Ingrid C. Hutton, c.r., et Robert Moen, pour l'intimé le procureur général du Canada.

 

                   Personne n'a comparu pour l'intimé le procureur général de l'Alberta.

 

                   Rick T. G. Reeson, pour l'intervenant.

 

                   Version française du jugement de la Cour rendu par

 

                   Le juge Iacobucci ‑‑ Ce pourvoi porte sur la contestation d'un ordre de priorité, dont l'objet est un remboursement postfaillite d'impôt sur le revenu payé par un failli.  Les parties en cause sont un syndic de faillite et le Director of Maintenance Enforcement.  Il s'agit d'une cause type pour laquelle les parties ont produit un exposé conjoint des faits.

 

I.  Les faits

 

                   En 1986, Arden Anthony Marzetti a été condamné à verser une pension alimentaire mensuelle à ses enfants et à son épouse conformément à la Loi sur le divorce, L.R.C. (1985), ch. 3 (2e suppl.).  Comme il avait accumulé des arrérages, une audience sur son défaut a été tenue en décembre 1988, à l'issue de laquelle Marzetti a été condamné à verser 250 $ par mois au Director of Maintenance Enforcement (le «Directeur»), nommé en vertu de l'art. 4 de la Maintenance Enforcement Act, S.A. 1985, ch. M‑0.5.

 

                   Le 7 juin 1989, Marzetti a produit une cession volontaire de ses biens.  Le même jour, il a signé à la demande de son syndic de faillite, Peat Marwick Thorne Inc., un protocole d'entente rédigé en ces termes:

 

[traduction]  J'autorise, par les présentes, Peat Marwick Limited, syndic de mon actif, à remplir et à produire auprès de Revenu Canada ‑‑ Impôt ma déclaration postfaillite d'impôt sur le revenu pour l'année 1989.  Je consens de plus à ce que tout remboursement résultant de cette déclaration soit posté à Peat Marwick Limited comme étant un élément d'actif conformément à l'article 47 de la Loi sur la faillite, afin d'être partagé entre mes créanciers.

 

                   Le 15 février 1990, le Directeur a produit un avis de saisie‑arrêt continue à l'encontre de la Couronne fédérale en vertu de la Loi d'aide à l'exécution des ordonnances et des ententes familiales, L.R.C. (1985), ch. 4 (2e suppl.).  L'avis enjoignait à Sa Majesté de verser au Directeur des sommes précises, savoir les sommes par ailleurs payables à Marzetti en vertu de toute loi du Parlement.

 

                   Le 7 mars 1990, Marzetti a obtenu sa libération absolue de la faillite.

 

                   Le 13 avril 1990, le ministère de la Justice a délivré un bref de saisie‑arrêt, rendant ainsi exécutoire l'avis de saisie‑arrêt continue produit antérieurement.

 

                   Le 30 avril 1990, le syndic a produit pour Marzetti une déclaration postfaillite d'impôt sur le revenu.  Cette déclaration résumait la dette fiscale de Marzetti pour la période comprise entre le 7 juin 1989 et le 31 décembre 1989.  Un remboursement postfaillite d'impôt de 2 066,90 $ est ainsi devenu payable.

 

                   Avant que le remboursement ne soit effectué, le syndic a demandé un jugement déclarant que le remboursement était à bon droit payable à lui et non au Directeur.  Bien qu'un avis de la requête du syndic ait été signifié à Sa Majesté du chef du Canada, le montant du remboursement a néanmoins été versé au Directeur en août 1990.  L'avocat du procureur général du Canada a reconnu que ce paiement avait été fait par erreur et que ce n'était donc pas intentionnellement que le ministre du Revenu national avait effectué le paiement avant le règlement de la contestation de l'ordre de priorité.

 

                   En réponse à la requête du syndic, un protonotaire de l'Alberta a déclaré que le remboursement constituait un bien de Marzetti dévolu au syndic: (1990), 2 C.B.R. (3d) 109, 112 A.R. 70.  Il a ordonné au Directeur de verser le montant du remboursement au syndic.  La Cour du Banc de la Reine de l'Alberta a accueilli l'appel du Directeur et ordonné que le remboursement lui soit remis: (1991), 8 C.B.R. (3d) 238, 123 A.R. 1, 82 Alta. L.R. (2d) 67, 35 R.F.L. (3d) 225.  La Cour d'appel de l'Alberta a rejeté l'appel du syndic: (1992), 14 C.B.R. (3d) 127, 131 A.R. 154, 25 W.A.C. 154, 4 Alta. L.R. (3d) 97, 42 R.F.L. (3d) 76, 94 D.L.R. (4th) 394.  Notre Cour a accordé l'autorisation d'en appeler de cette décision: [1993] 1 R.C.S. vii.

 

                   Le procureur général de l'Alberta, un intimé désigné qui était partie aux procédures devant les tribunaux d'instance inférieure, n'était pas représenté lors du pourvoi devant notre Cour.

 

II.  Les dispositions législatives pertinentes

 

A.  Loi sur la faillite, L.R.C. (1985), ch. B‑3

 

                   2.  Les définitions qui suivent s'appliquent à la présente loi.

 

                                                                   . . .

 

«biens» Biens de toute nature, meubles ou immeubles, en droit ou en équité, qu'ils soient situés au Canada ou ailleurs.  Leur sont assimilés les sommes d'argent, marchandises, droits incorporels et terres, ainsi que les obligations, servitudes et toute espèce de droits, d'intérêts ou de profits, présents ou futurs, acquis ou éventuels, dans des biens, ou en provenant ou s'y rattachant.

 

                                                                   . . .

 

                   67.  Les biens d'un failli, constituant le patrimoine attribué à ses créanciers, ne comprennent pas les biens suivants:

 

a)  les biens détenus par le failli en fiducie pour toute autre personne;

 

b)  les biens qui, à l'encontre du failli, sont exempts d'exécution ou de saisie sous le régime de lois de la province dans laquelle sont situés ces biens et où réside le failli,

 

mais ils comprennent:

 

c)  tous les biens, où qu'ils soient situés, qui appartiennent au failli à la date de la faillite, ou qu'il peut acquérir ou qui peuvent lui être dévolus avant sa libération;

 

d)  les pouvoirs sur des biens ou à leur égard, qui auraient pu être exercés par le failli pour son propre bénéfice.

 

                   68. (1)  Nonobstant l'article 67, lorsqu'un failli reçoit ou a droit de recevoir un traitement, un salaire ou une rémunération sous une autre forme d'une personne qui emploie le failli ou utilise ses services, appelée au présent article l'«employeur», le syndic, s'il en est requis par les inspecteurs ou les créanciers, demande au tribunal de rendre une ordonnance portant que soit payée au syndic la partie du traitement, du salaire ou de la rémunération que peut déterminer le tribunal, eu égard aux charges familiales et à la situation personnelle du failli.

 

                   (2)  Une ordonnance aux termes du paragraphe (1) est adressée au failli et à son employeur et indique expressément qu'elle reste en vigueur pendant la durée que peut fixer le tribunal ou jusqu'au paiement d'une somme spécifiée dans l'ordonnance et, sauf disposition différente de l'ordonnance, celle‑ci cesse d'avoir effet à la libération du failli.

 

                                                                   . . .

 

                   (4)  Une ordonnance aux termes du paragraphe (1) est signifiée au failli et lie ce dernier et, lorsque l'ordonnance est signifiée à son employeur, elle lie l'employeur y nommé ainsi que tout employeur subséquent du failli si une copie de l'ordonnance lui est signifiée; toutefois, le présent article n'a pas pour effet d'obliger le syndic à signifier une telle ordonnance à un employeur du failli s'il apparaît au syndic qu'il est inopportun d'agir ainsi.

 

                                                                   . . .

 

                   70. (1)  Toute ordonnance de séquestre rendue et toute cession faite en conformité avec la présente loi ont priorité sur toutes saisies, saisies‑arrêts, certificats ayant l'effet de jugements, jugements, certificats de jugements, jugements ayant l'effet d'hypothèques, exécutions ou autres procédures contre les biens d'un failli, sauf ceux qui ont été complètement réglés par paiement au créancier ou à son mandataire, et sauf les droits d'un créancier garanti.

 

                                                                   . . .

                   71.  . . .

 

                   (2)  Lorsqu'une ordonnance de séquestre est rendue, ou qu'une cession est produite auprès d'un séquestre officiel, un failli cesse d'être habile à céder ou autrement aliéner ses biens qui doivent, sous réserve des autres dispositions de la présente loi et des droits des créanciers garantis, immédiatement passer et être dévolus au syndic nommé dans l'ordonnance de séquestre ou dans la cession, et advenant un changement de syndic, les biens passent de syndic à syndic sans transport, cession, ni transfert quelconque.

 

                                                                   . . .

 

                   158.  Le failli doit:

 

                                                                   . . .

 

l)  exécuter les procurations, transports, actes et instruments qu'il peut être requis d'exécuter;

 

                                                                   . . .

 

o)  d'une façon générale, accomplir, au sujet de ses biens et du partage du produit parmi ses créanciers, tous actes et toutes choses que le syndic peut raisonnablement lui demander de faire, ou que les Règles générales peuvent prescrire, ou qu'il peut recevoir l'ordre de faire du tribunal par une ordonnance spéciale rendue à l'égard d'un cas particulier, ou rendue à l'occasion d'une requête particulière du syndic, d'un créancier ou d'une personne intéressée;

 

B.Loi d'aide à l'exécution des ordonnances et des ententes familiales, L.R.C. (1985), ch. 4 (2e suppl.)

 

                   23.  Les définitions qui suivent s'appliquent à la présente partie.

 

                                                                   . . .

 

«sommes saisissables»  Toutes sommes dont Sa Majesté autorise le paiement au titre des lois fédérales, des dispositions de ces lois ou des programmes établis sous leur régime, qui sont désignés par règlement.

 

                   24.  Par dérogation à toute autre loi fédérale interdisant la saisie‑arrêt entre les mains de Sa Majesté, il peut être procédé, au titre de la présente partie, à la saisie‑arrêt, entre les mains de Sa Majesté, de toutes les sommes saisissables pour l'exécution d'ordonnances ou d'ententes alimentaires.

 

                                                                   . . .

 

                   28.  Sous réserve de la présente partie et des règlements, Sa Majesté est liée pour une période de un an quant à toutes les sommes saisissables payables au débiteur nommé dans le bref de saisie‑arrêt dès que lui sont signifiés les documents suivants:

 

a)  le bref de saisie‑arrêt;

 

b)  la copie de l'ordonnance alimentaire ou de l'entente alimentaire visée par le bref;

 

c)  la demande en la forme réglementaire.

 

C.Règlement sur la saisie‑arrêt pour l'exécution d'ordonnances et d'ententes alimentaires, DORS/88‑181

 

                   3.  Les lois et dispositions de loi qui suivent, ou les programmes établis sous leur régime, sont désignés pour l'application de la définition de «sommes saisissables» figurant à l'article 23 de la Loi:

 

a)  les articles 164 et 216 de la Loi de l'impôt sur le revenu, tels qu'ils s'appliquent à la déclaration personnelle de revenu du contribuable pour une année d'imposition donnée; . . .

 

D.Loi sur la gestion des finances publiques, L.R.C. (1985), ch. F‑11

 

                   66.  Les définitions qui suivent s'appliquent à la présente partie.

 

                                                                   . . .

 

«créances sur Sa Majesté» Créance existante ou future, échue ou à échoir, sur Sa Majesté, ainsi que tout autre droit incorporel dont le recouvrement peut être poursuivi en justice contre Sa Majesté.

 

                                                                   . . .

 

                   67.  Sous réserve des autres dispositions de la présente loi ou de toute autre loi fédérale:

 

a)  les créances sur Sa Majesté sont incessibles;

 

b)  aucune opération censée constituer une cession de créances sur Sa Majesté n'a pour effet de conférer à quiconque un droit ou un recours à leur égard.

 

E.Loi sur la cession du droit au remboursement en matière d'impôt, L.R.C. (1985), ch. T-3

 

                   2.  . . .

 

                   (2)  Pour l'application de la présente loi, une personne acquiert le droit à un remboursement d'impôt lorsqu'elle devient cessionnaire du droit à un remboursement d'impôt ou au versement d'une somme égale au montant d'un remboursement d'impôt, nonobstant le fait qu'en vertu de l'article 67 de la Loi sur la gestion des finances publiques ou des dispositions de toute autre loi fédérale ou provinciale, le remboursement d'impôt n'est pas cessible.

 

III.  Les juridictions inférieures

 

A.Cour du Banc de la Reine de l'Alberta (1990), 2 C.B.R. (3d) 109 (le protonotaire Funduk en chambre)

 

                   Le protonotaire Funduk s'est demandé si un remboursement d'impôt sur le revenu peut être considéré comme un bien du failli qui est dévolu au syndic en vertu de la Loi sur la faillite, L.R.C. (1985), ch. B‑3.  Il a répondu qu'un remboursement est à première vue un «bien» au sens de l'art. 67 de la Loi sur la faillite.  Toutefois, il s'est rendu compte que certains tribunaux ont traité les remboursements comme un salaire différé et que, se fondant sur l'art. 68 de la Loi sur la faillite, ils ont décidé que les remboursements ne sont pas automatiquement dévolus aux syndics aux termes de l'art. 67.

 

                   Le protonotaire Funduk était disposé à accepter que l'art. 68 de la Loi sur la faillite soustrait le salaire à l'application de l'al. 67c).  Mais après avoir fait un examen approfondi de la jurisprudence, il n'était pas disposé à accepter que les déductions d'impôt sur le revenu prélevées sur le salaire d'un employé conservaient leur caractère de salaire.  Il a dit simplement:  [traduction] «Je ne crois pas qu'un remboursement d'impôt sur le revenu puisse logiquement être considéré comme un «salaire différé»» (p. 119).

 

                   Le protonotaire Funduk a souligné, en outre, que si le remboursement conservait son caractère de salaire, l'art. 68 semblerait alors manifestement interdire aux syndics d'obtenir une ordonnance à l'égard de cette somme.  Aux termes de l'art. 68, bien que le syndic puisse demander une ordonnance aux fins d'obtenir le versement du salaire, cette ordonnance ne peut être adressée qu'«au failli et à son employeur».  Selon le protonotaire Funduk, l'art. 68 ne permet pas de procéder à la saisie‑arrêt de la créance que le failli possède contre une tierce partie.

 

                   En conséquence, le protonotaire Funduk a conclu que le remboursement d'impôt sur le revenu n'est pas visé par l'art. 68 de la Loi sur la faillite.  Il a conclu qu'il s'agit d'un bien du failli, au sens de l'al. 67c), qui est automatiquement dévolu au syndic.  Vu ces conclusions, le protonotaire Funduk n'a pas examiné les arguments relatifs au protocole d'entente.

 

B.Cour du Banc de la Reine de l'Alberta (1991), 8 C.B.R. (3d) 238 (le juge Wachowich)

 

                   Le juge Wachowich (maintenant juge en chef adjoint de la Cour du Banc de la Reine de l'Alberta) a souscrit à l'opinion du protonotaire Funduk selon laquelle le remboursement d'impôt est à première vue un bien au sens de l'al. 67c) de la Loi sur la faillite.  Il a également convenu que le remboursement n'est ni un salaire ni un salaire différé au sens de l'art. 68.  Toutefois, le juge Wachowich a indiqué que [traduction] «[b]ien que le remboursement d'impôt soit visé par l'al. 67c), il semble ressortir clairement de la Loi sur la faillite que l'al. 67d) doit également s'appliquer pour que le syndic puisse disposer du bien» (pp. 246 et 247).  Il ajoute ceci (à la p. 247):

 

[traduction]  Cela signifie que le droit du syndic de disposer de ce bien est restreint aux droits que le failli aurait eu s'il n'avait pas fait faillite. [. . .] si Marzetti n'avait pas fait faillite, il n'aurait pas eu le pouvoir de toucher la part du remboursement d'impôt visée par la saisie‑arrêt pratiquée par le Directeur en raison de la Loi d'aide à l'exécution des ordonnances et des ententes familiales.  Alors, de la même façon, le syndic n'a pas droit à la part du remboursement d'impôt visée par la saisie‑arrêt et versée au Directeur.

 

                                                                   . . .

 

                   Par conséquent, le remboursement d'impôt n'est pas automatiquement dévolu au syndic en vertu des al. 67c) et d).

 

                   Le juge Wachowich a ensuite examiné le protocole d'entente.  Il a conclu qu'aux termes des art. 66 et 67 de la Loi sur la gestion des finances publiques, L.R.C. (1985), ch. F‑11, [traduction] «la cession des créances sur Sa Majesté est interdite, sous réserve des dispositions expresses d'autres lois fédérales» (p. 247).  Le juge Wachowich a reconnu que, suivant la décision Re Northward Airlines Ltd. (1981), 37 C.B.R. (N.S.) 137 (B.R. Alb.), une cession pourrait néanmoins s'appliquer entre le cédant et le cessionnaire.  Se reportant toutefois à l'arrêt Tailby c. Official Receiver (1888), 13 App. Cas. 523 (H.L.), il dit ceci (à la p. 249):

 

[traduction]  . . . bien que la cession puisse lier la conscience du cédant, elle ne peut avoir d'effet obligatoire sur le bien tant que le contrat n'est pas devenu susceptible d'exécution. [. . .] le contrat entre le cédant et le cessionnaire ne peut être exécuté avant que le cédant n'ait reçu son remboursement d'impôt.  En raison de la nature des procédures de saisie‑arrêt auxquelles peut recourir le Directeur, le cédant (le failli) ne touche jamais le remboursement d'impôt.  Ainsi, les droits du cessionnaire ne se concrétisent jamais.

 

Le juge Wachowich a donc établi une distinction en disant que l'affaire Re Northward Airlines ne mettait pas en cause un droit prioritaire de procéder à la saisie‑arrêt d'une créance sur Sa Majesté.

 

                   Sur la question de la cession, le juge Wachowich a donc conclu que le syndic [traduction] «tente de faire indirectement ce qu'il ne peut pas faire directement» (p. 249).  Selon lui, le syndic ne pouvait agir contre le Directeur que si Marzetti pouvait semblablement agir, ce qu'il ne pouvait pas.  Il a estimé qu'une fois le remboursement entre les mains du Directeur, il cessait d'être un bien de Marzetti au sens de l'al. 67c), du fait que ce dernier n'avait [traduction] «aucun pouvoir sur ce bien ou à son égard» (p. 249).  Le juge Wachowich a ajouté que, même si la cession était par ailleurs opposable, elle demeurerait inopposable dans les faits en raison du défaut du syndic de se conformer aux art. 69 et 70 de la Loi sur la gestion des finances publiques.

 

                   La cession étant sans effet et l'al. 67c) de la Loi sur la faillite étant inopérant, le juge Wachowich a accueilli l'appel.  Il a déclaré que le remboursement d'impôt sur le revenu avait été saisi à bon droit par le Directeur.  En conséquence, il a ordonné au syndic de remettre au Directeur le remboursement ainsi que les intérêts courus.

 

C.Cour d'appel de l'Alberta (1992), 14 C.B.R. (3d) 127 (le juge Major au nom de la cour)

 

                   Le juge Major (maintenant juge de notre Cour) a d'abord analysé le rôle de l'art. 68 de la Loi sur la faillite.  À son avis, cet article est venu, par voie législative, renverser l'arrêt Industrial Acceptance Corp. c. Lalonde, [1952] 2 R.C.S. 109.  Il a donc interprété l'art. 68 comme signifiant que [traduction] «ce n'est que sur requête au tribunal, eu égard aux facteurs énumérés, qu'un syndic peut avoir accès au traitement ou au salaire gagné par le failli» (p. 131).

 

                   Le juge Major a ensuite accepté comme justes l'arrêt Federal Commissioner of Taxation c. Official Receiver (1956), 95 C.L.R. 300 (H.C. Austr.), et la décision Re Goulet (1977), 24 C.B.R. (N.S.) 222 (C.S. Ont.), d'où sa conclusion que [traduction] «les déductions fiscales prélevées à la source par l'employeur et remises à Revenu Canada ne perdent pas leur caractère de salaire» (p. 135).  Le juge Major a expliqué qu'[traduction] «[e]n réalité, le remboursement d'impôt, dans la mesure où il se rapporte à des retenues de l'employeur, représente un salaire qui, par ailleurs, aurait été versé au failli» (p. 134).  Il a étayé sa conclusion au moyen d'opinions incidentes formulées dans l'arrêt Dauphin Plains Credit Union Ltd. c. Xyloid Industries Ltd., [1980] 1 R.C.S. 1182, en apportant toutefois la nuance suivante (à la p. 135):

 

[traduction]  Je ne conclus pas que tous les remboursements d'impôt sont des salaires.  Tout dépend de la nature du remboursement.  En l'espèce, il résultait d'impôts déduits directement du salaire.  Il peut certes y avoir remboursement dans d'autres cas, et c'est en fonction de chaque cas d'espèce qu'on en déterminera la nature.

 

                   Puis, pour clore sur la question du salaire, le juge Major s'est demandé si les termes de l'art. 68 empêchent que le remboursement d'impôt sur le revenu soit considéré comme un salaire.  Il a rappelé la position du protonotaire Funduk, savoir qu'étant donné que l'art. 68 ne prévoit pas la délivrance d'une ordonnance contre Sa Majesté, le remboursement ne saurait constituer un salaire au sens de cet article.  Pour le juge Major, toutefois, le problème que poserait l'art. 68 n'est pas pertinent dans la mesure où il [traduction] «ne sauraient empêcher que soient qualifiées de «salaire» les retenues de l'employeur restituées sous la forme d'un remboursement d'impôt» (p. 135).  Il a ajouté que tout problème que pose l'art. 68 relativement à la délivrance d'ordonnances relève du Parlement.

 

                   Subsidiairement, le juge Major a souscrit aux autres conclusions du juge Wachowich relatives à l'application de l'art. 67 de la Loi sur la faillite, au caractère exécutoire du protocole d'entente et aux exigences de la Loi sur la gestion des finances publiques.  Il a rejeté l'appel et conclu que c'est à juste titre que le Directeur avait droit au remboursement en raison de l'avis de saisie‑arrêt continue.

 

IV.  Les questions en litige

 

                   Comme je l'ai déjà indiqué, la principale question en litige dans ce pourvoi est de savoir qui, du syndic ou du Directeur, a priorité quant au remboursement postfaillite d'impôt sur le revenu de Marzetti.  J'estime opportun d'analyser cette question selon le plan suivant:

 

A.  Quelle est la situation sous le régime de la Loi sur la faillite?

 

1.De façon générale, le terme «biens» employé dans la Loi sur la faillite est‑il assez large pour s'appliquer aux faits de la présente affaire?

 

2.Plus précisément, faut‑il que le tribunal estime que les al. 67c) et 67d) de la Loi sur la faillite ont tous deux été respectés pour pouvoir conclure à l'existence de «biens d'un failli, constituant le patrimoine attribué à ses créanciers», aux fins de l'art. 67?

3.L'article 68 constitue‑t‑il un code complet pour ce qui est du salaire d'un failli?

 

4.Le remboursement postfaillite d'impôt sur le revenu devrait‑il être considéré comme un «salaire» aux fins de l'art. 68?

 

B.  Le protocole d'entente a‑t‑il créé une cession exécutoire?

 

                   Pour répondre à ces questions, je me reporterai souvent à la Loi sur la faillite.  Je le fais en sachant parfaitement que la loi pertinente s'intitule maintenant Loi sur la faillite et l'insolvabilité:  voir L.C. 1992, ch. 27, art. 1 et 2.  Toutefois, vu que cette loi était, à l'époque en cause, connue sous le nom de Loi sur la faillite et qu'aucune des modifications apportées en 1992 n'a d'incidence importante sur mon opinion, j'estimerai généralement inutile de me reporter à la version modifiée.

 

V.  Analyse

 

A.Quelle est la situation sous le régime de la Loi sur la faillite?

 

                   Pour des raisons relevant peut‑être davantage de la logique que du droit, j'estime qu'il est utile, au départ, d'examiner séparément l'art. 67 de la Loi sur la faillite.  Cet article revêt une importance cruciale en ce qui concerne l'application de la Loi dans la mesure où il fixe certaines règles quant à ce que comprendront et ne comprendront pas les «biens d'un failli, constituant le patrimoine attribué à ses créanciers».  Ces règles se fondent, quant à elles, sur la définition du mot «biens» figurant à l'art. 2 de la Loi sur la faillite.

 

                   Tant l'art. 67 que la définition du mot «biens» trouvent leur origine législative dans la première Loi de faillite, S.C. 1919, ch. 36.  Dans cette première loi, la définition de «biens» est quasi identique à la définition que l'on trouve actuellement à l'art. 2.  De même, l'art. 25 de la première loi remplissait la même fonction que l'art. 67 actuel.  Par contre, l'art. 68 résulte historiquement d'une modification relativement récente:  S.C. 1966‑67, ch. 32, art. 10.  Même si je conclurai plus tard à l'application de l'art. 68 en l'espèce, l'ancienneté et l'importance fondamentale de l'art. 67 m'amènent à examiner d'abord séparément cet article de la Loi sur la faillite.

 

1.De façon générale, le terme «biens» employé dans la Loi sur la faillite est‑il assez large pour s'appliquer aux faits de la présente affaire?

 

                   L'alinéa 67c) de la Loi sur la faillite prévoit que «[l]es biens d'un failli, constituant le patrimoine attribué à ses créanciers, [. . .] comprennent [. . .] tous les biens, où qu'ils soient situés, qui appartiennent au failli à la date de la faillite, ou qu'il peut acquérir ou qui peuvent lui être dévolus avant sa libération».  À la «date de la faillite» en l'espèce, Marzetti n'avait aucun droit au remboursement d'impôt étant donné que ce remboursement se rapportait à un revenu qu'il a gagné après avoir fait volontairement cession de ses biens.  Par conséquent, la question pertinente est de savoir si Marzetti a «acqu[is]» un bien ou si un bien «lui [a été] dévolu . . .» avant sa libération.

 

                   Pour analyser cette question, il faut d'abord remarquer que la déclaration d'impôt sur le revenu de Marzetti n'a été produite qu'après sa libération de la faillite.  Cela signifie que si Marzetti a acquis un droit de propriété sur le remboursement ou que ce droit lui a été dévolu, l'acquisition ou la dévolution ne peut dépendre de la production de la déclaration d'impôt sur le revenu elle‑même.  Peut‑on dire qu'avant sa libération Marzetti avait un droit de propriété sur son éventuel remboursement d'impôt sur le revenu, même si la déclaration n'a été produite qu'après sa libération?

 

                   Ce ne saurait être le cas selon le Directeur qui invoque à l'appui de sa position la décision Munich Reinsurance Co. (Succursale canadienne) c. M.R.N., 91 D.T.C. 1137 (C.C.I.), où le juge Rip de la Cour de l'impôt affirme que «le droit à un remboursement ne naît pas au moment où est fait un paiement en trop à l'égard d'un acompte provisionnel, mais à la date de production de la déclaration» (p. 1143).  En faisant cette affirmation, le juge Rip parlait toutefois d'un contribuable ayant «un droit opposable au ministre» (p. 1143, je souligne).  Il examinait, en particulier, si le contribuable qui paie en trop un acompte provisionnel acquiert le droit de toucher des intérêts créditeurs.

 

                   Dans ce contexte, la conclusion de la décision Munich n'est pas fondée sur le fait que le juge Rip a assimilé les paiements faits en trop à des biens.  Elle découle plutôt, par déduction, de l'existence d'une procédure de remboursement établie au par. 164(1) de la Loi de l'impôt sur le revenu, S.R.C. 1952, ch. 148 et ses modifications.  Pour reprendre les mots du juge Rip, «[c]omme l'article 164 le dit clairement, un remboursement n'est exigible que lorsqu'une déclaration est produite» (p. 1143).  Par conséquent, en présumant que la décision Munich est exacte, elle est de peu d'utilité pour le Directeur.  Il y a une nette distinction entre l'existence et l'opposabilité, aux termes de la loi, d'un droit de propriété.

 

                   Les paiements en trop d'impôt sont‑ils alors assimilables à des biens?   Comme on peut s'y attendre, la Loi sur la faillite définit en termes très généraux le mot «biens».  Je remarque, en particulier, que cette définition englobe les «[b]iens de toute nature [. . .] en droit ou en équité», et mentionne expressément «toute espèce [. . .] d'intérêts [. . .] présents ou futurs, acquis ou éventuels, dans des biens, ou en provenant ou s'y rattachant»:  art. 2.  Même si le contribuable qui effectue les paiements en trop n'a aucun droit d'exiger un remboursement avant la production d'une déclaration, ce contribuable a assurément, à tout le moins, un intérêt futur et éventuel dans le remboursement d'impôt ultime.

 

                   Durant les plaidoiries, on a demandé à l'avocat du Directeur si l'on pourrait légitimement comparer un paiement en trop d'impôt à un billet à ordre, en laissant entendre que chacun est une forme de bien mais que ni l'un ni l'autre ne sont exécutoires avant que ne soient remplies certaines conditions préalables.  Dans le cas du billet à ordre, la condition préalable est la demande de paiement.  Dans le cas du paiement en trop d'impôt, les conditions préalables reconnues se rattachent à la production de la déclaration:  voir, par ex., les décisions Munich, précitée, et Hughes c. The Queen, 91 D.T.C. 5290 (C.F. 1re inst.).  À mon avis, la comparaison est valable.  Dans son argumentation, le Directeur restreint artificiellement la définition que la Loi sur la faillite donne au mot «biens» et il omet d'établir une distinction entre créances nées et d'autres formes imparfaites de biens.

 

                   Sur cette question préliminaire, je conclus donc que le terme «biens» employé dans la Loi sur la faillite est suffisamment large pour s'appliquer aux faits de l'espèce.  Plus précisément, pour reprendre les termes de l'al. 67c), je conclus que Marzetti a acquis à tout le moins un intérêt éventuel dans son remboursement d'impôt sur le revenu et ce dès le moment où des montants excédentaires ont été retenus pour son compte.

 

2.Plus précisément, faut‑il que le tribunal estime que les al. 67c) et 67d) de la Loi sur la faillite ont tous deux été respectés pour pouvoir conclure à l'existence de «biens d'un failli, constituant le patrimoine attribué à ses créanciers», aux fins de l'art. 67?

 

                   Selon le juge Wachowich, les al. 67c) et 67d) de la Loi sur la faillite doivent tous deux être respectés pour que le tribunal puisse conclure qu'il existe des «biens d'un failli, constituant le patrimoine attribué à ses créanciers».  Ces deux alinéas disposent:

 

                   Les biens d'un failli, constituant le patrimoine attribué à ses créanciers, [. . .] comprennent:

 

c)  tous les biens, où qu'ils soient situés, qui appartiennent au failli à la date de la faillite, ou qu'il peut acquérir ou qui peuvent lui être dévolus avant sa libération;

 

d)  les pouvoirs sur des biens ou à leur égard, qui auraient pu être exercés par le failli pour son propre bénéfice.

 

                   En d'autres termes, à l'instar du protonotaire Funduk, le juge Wachowich a conclu que le remboursement d'impôt sur le revenu pouvait être assimilé à un «bien» aux fins de l'al. 67c), de sorte qu'il pouvait être automatiquement dévolu au syndic.  Cependant, l'al. 67d), selon le juge Wachowich, empêchait la dévolution automatique dans les faits.  Selon son raisonnement, l'al. 67d) faisait que le syndic ne pouvait exercer à l'égard du remboursement que les pouvoirs qui auraient pu être exercés par Marzetti n'eût été la faillite.  Le juge a déclaré que, si la faillite n'était pas survenue, Marzetti n'aurait pu exercer aucun pouvoir à l'égard du remboursement à cause de la saisie‑arrêt pratiquée par le Directeur.  Si donc le remboursement constituait un «bien» de Marzetti, ce bien ne faisait pas partie du «patrimoine attribué [aux] créanciers [du failli]».  La Cour d'appel a approuvé ce raisonnement, mais sans l'analyser.

 

                   En toute déférence, le juge Wachowich a mal interprété les al. 67c) et 67d).  Il a considéré l'al. 67c) comme une disposition d'inclusion et l'al. 67d) comme une disposition d'exclusion.  L'alinéa 67c) donne et l'al. 67d) prend.  Or, cette interprétation ne tient pas compte de l'économie globale de l'art. 67, puisque les al. 67a) et b) sont précédés par les mots «[l]es biens d'un failli [. . .] ne comprennent pas» (je souligne), alors que les al. 67c) et 67d) sont précédés par les mots «[l]es biens d'un failli [. . .] comprennent (je souligne).  Si l'al. 67d) était censé limiter la portée de l'al. 67c), pourquoi n'aurait‑il pas été placé avec les al. a) et b)?

 

                   Cette critique de l'interprétation du juge Wachowich est aussi celle que lui adressent L. W. Houlden et C. H. Morawetz dans Bankruptcy and Insolvency Law of Canada (3e éd. rév. 1992), vol. 1, à la p. 3‑6, en commentant son jugement:

 

[traduction]  . . . le juge Wachowich de la Cour du Banc de la Reine de l'Alberta a émis l'opinion que si le bien tombe sous le coup de [l'al. 67c)], il doit également remplir les exigences de [l'al. 67d)] pour que le syndic puisse le réclamer.  En toute déférence, cette opinion semble erronée.  Les alinéas [67c)] et 67d) ont en effet toujours été considérés comme les deux termes d'une alternative.

 

                   En d'autres termes, compte tenu de l'économie de la Loi, il n'y a pas lieu d'interpréter restrictivement les al. c) et d) puisqu'ils sont censés définir de façon large et inclusive les «biens d'un failli, constituant le patrimoine attribué à ses créanciers».  Il est assurément préférable, à tout le moins à ce stade de l'analyse, de donner à ces alinéas une portée plus large de manière à ne pas réduire artificiellement le patrimoine attribué aux créanciers.  Sur le plan grammatical, le mot «and» placé à la fin du texte anglais de l'al. 67c) a, vu le contexte, un sens disjonctif.  Comme l'a dit E. A. Driedger, [traduction] «[l]e ou inclusif et le et disjonctif produisent le même résultat, et il faut se reporter au contexte pour découvrir dans quel sens ces deux petits mots sont utilisés»:  Construction of Statutes (2e éd. 1983), à la p. 18.

 

                   Cette conclusion est appuyée en outre par le texte français de l'art. 67.  Bien que les parties n'aient pas souligné ce point, la conjonction «et» n'est pas utilisée entre les al. c) et d) de l'art. 67.  Bien que l'absence de conjonction dans le texte français ne rende pas totalement impossible la conclusion du juge Wachowich, elle la rend encore moins défendable.

 

                   Pour ces motifs, l'intérêt que possède le failli dans un remboursement postfaillite d'impôt sur le revenu peut être considéré comme un «bien» aux fins de l'al. 67c) de la Loi sur la faillite.  De plus, il peut être considéré comme un des biens «constituant le patrimoine attribué [aux] créanciers [du failli]» aux fins de l'art. 67 dans son ensemble, étant donné que l'al. 67d) ne restreint d'aucune façon l'application de l'al. 67c).  Telle est donc ma première conclusion.

 

                   En l'absence d'autres considérations, il découlerait logiquement de cette première conclusion que l'intérêt de Marzetti dans le remboursement a été automatiquement dévolu à son syndic:  voir le par. 71(2).  Ainsi, le syndic aurait acquis priorité sur la saisie‑arrêt pratiquée par le Directeur:  voir le par. 70(1).  Cependant, comme je vais maintenant l'expliquer, ma conclusion initiale ne peut s'appliquer en l'espèce.  Elle est en effet écartée par l'art. 68.

 

                   Afin d'apprécier l'importance de l'art. 68 en l'espèce, je dois faire deux choses.  En premier lieu, je dois décider si l'art. 68 régit en tout temps le salaire du failli.  S'agit‑il d'une disposition de fond, c'est‑à‑dire une disposition dont l'effet est d'exclure automatiquement le salaire du champ de l'art. 67, ou s'agit‑il d'un simple mécanisme procédural à la disposition du syndic?   En second lieu, si je conclus que l'art. 68 constitue un code complet régissant le salaire du failli, je dois alors examiner si le remboursement postfaillite d'impôt de Marzetti a conservé son caractère de salaire.

 

3.L'article 68 constitue‑t‑il un code complet pour ce qui est du salaire d'un failli?

 

                   Avant l'adoption de ce qui constitue actuellement l'art. 68, il était clair qu'un traitement, un salaire ou autre rémunération d'un failli pouvait parfois constituer un «bien» acquis postérieurement et donc être considéré comme faisant partie du «patrimoine attribué à ses créanciers» aux fins de ce qui est devenu l'art. 67.  La situation antérieure à la modification a été clarifiée par l'arrêt Industrial Acceptance Corp., précité.

 

                   Dans Industrial Acceptance Corp., notre Cour devait décider si un salaire ou un traitement pouvait être exclu de la définition de biens pouvant être partagés par le sous‑al. 23(ii) (devenu l'al. 67b)) de la Loi sur la faillite.  Selon le failli intimé, le sous‑al. 23(ii) ne pouvait avoir pour effet d'exclure le salaire ou le traitement dans la mesure où ceux‑ci [traduction] «ne peuvent être touchés que par une procédure de saisie‑arrêt» (p. 118).  Cet aspect procédural, soutenait‑on, était important parce que le sous‑al. 23(ii) n'excluait de la définition des biens pouvant être partagés que les biens exempts «d'exécution ou de saisie» sous le régime des lois provinciales.  Le juge Estey rejette cette distinction entre procédures de saisie‑arrêt d'une part et procédures par voie d'exécution ou de saisie d'autre part (à la p. 117):

 

                   [traduction]  Il semblerait qu'en adoptant le texte du sous‑al. 23(ii) (surtout si on le compare au texte du par. 38(2) de la loi anglaise), le législateur ait voulu que seule la portion du traitement saisissable sous le régime des lois des différentes provinces soit dévolue au syndic.  De plus, l'omission d'une disposition telle le par. 51(2) de la loi anglaise qui permet qu'à la demande du syndic, une ordonnance soit rendue contre le failli recevant un traitement, lui enjoignant de le verser en totalité ou en partie au syndic, paraît étayer cette façon de voir.

 

En langage contemporain, Industrial Acceptance Corp. a établi que le texte de l'al. 67b), qui exclut des «biens d'un failli, constituant le patrimoine attribué à ses créanciers [. . .] les biens qui, à l'encontre du failli, sont exempts d'exécution ou de saisie sous le régime de lois de la province», peut avoir l'effet d'exclure le salaire ou le traitement tombant sous le coup d'exemptions provinciales.

 

                   La situation antérieure à la modification était donc la suivante:  après application des exemptions provinciales relatives aux traitements et salaires, tout traitement ou salaire restant d'un failli faisait partie des «biens [. . .] constituant le patrimoine attribué à ses créanciers».  Ce solde était dévolu automatiquement au syndic.  Et il ressort clairement de Industrial Acceptance Corp. que cette conclusion découlait en partie de l'absence d'une disposition telle l'art. 68, savoir une disposition qui permet qu'«à la demande du syndic, une ordonnance [. . .] contre le failli recevant un traitement, lui enjoignant de le verser en totalité ou en partie au syndic» (p. 117).  Mais ce qui ne ressort pas clairement de Industrial Acceptance Corp. et qu'il faut déterminer en l'espèce, c'est l'incidence de l'art. 68 sur cette structure préexistante.

 

                   Il y a deux possibilités.  En premier lieu, on peut soutenir que l'art. 68 constitue un code complet régissant le traitement, le salaire ou autre rémunération du failli.  Dans cette perspective, ces biens ne peuvent être des «biens d'un failli, constituant le patrimoine attribué à ses créanciers» aux fins de l'art. 67.  Ils ne sont pas automatiquement dévolus au syndic.  Celui‑ci ne peut y avoir accès qu'en présentant une demande en ce sens au tribunal, comme le prévoit le par. 68(1).  Les tenants de cette première interprétation estiment que l'art. 68 représente une modification de fond de la structure préexistante en ce sens que l'art. 68 écarte totalement l'application de l'art. 67 à l'égard du salaire, du traitement ou autre rémunération du failli.  Cette conception selon laquelle il s'agit d'une disposition de fond trouve appui dans la jurisprudence:  Re Giroux (1983), 45 C.B.R. (N.S.) 245 (C.S. Ont.); Re McCullough (1984), 52 C.B.R. (N.S.) 313 (C.S. Ont.); Re Ali (1987), 62 C.B.R. (N.S.) 64 (C.S. Ont.).

 

                   Selon la deuxième perspective, l'art. 68 constitue, on l'aura deviné, une simple disposition en matière de procédure.  Les tenants de cette interprétation font valoir que la situation antérieure à la modification est maintenue et que les salaires, traitements et autres rémunérations peuvent toujours être dévolus automatiquement au syndic à titre de biens non exemptés suivant l'al. 67b).  Pour expliquer l'existence de l'art. 68, on fait valoir l'objectif procédural afin de démontrer que les demandes fondées sur l'art. 68 peuvent être bénéfiques du point de vue du syndic.  L'argument comporte deux variantes.

 

                   Selon la première variante, l'art. 68 crée pour les syndics un recours additionnel.  Ainsi, l'art. 68 permet au syndic d'avoir accès non seulement à la portion non exemptée du salaire du failli (laquelle lui est automatiquement dévolue), mais également à l'autre portion exemptée, sous réserve du pouvoir discrétionnaire réservé au tribunal.  C'est l'interprétation exprimée dans l'arrêt Re Beaton (1979), 30 C.B.R. (N.S.) 225 (C.A. Ont.), où le juge Arnup dit (aux pp. 227 et 228):

 

                   [traduction]  À mon avis, l'art. 48 [maintenant l'art. 68] a adopté en l'élargissant la procédure prescrite par la loi anglaise.  Il donne au syndic un moyen rapide et efficace de se saisir non seulement de la [portion non exemptée] qui, aux termes de l'art. 47 [maintenant l'art. 67] constituait déjà le patrimoine commun du failli [. . .] mais potentiellement d'une portion plus grande, si le tribunal l'estime opportun . . .

 

                   La seconde variante, qui n'est d'ailleurs pas incompatible avec la première, met l'accent sur l'utilité de l'art. 68 aux fins de faciliter l'accès du syndic au salaire.  C'est l'opinion qu'exprime le juge Kroft dans Re Hoffer (1980), 34 C.B.R. (N.S.) 222 (B.R. Man.), à la p. 234:

 

[traduction]  . . . par la seule application de l'art. 47 [maintenant l'art. 67], le syndic ne pouvait saisir la [portion non exemptée] avant qu'elle ne devienne exigible.  Or les modalités entourant la saisie du salaire exigible faisaient l'objet de beaucoup de confusion et il n'y avait pas uniformité au Canada.

 

                   L'article 48 [maintenant l'art. 68] paraît avoir été adopté en vue de doter les syndics d'un moyen procédural juste et efficace par lequel ils peuvent demander au tribunal de déterminer la portion du salaire attribuable aux créanciers et de fixer les modalités de paiement.

 

                   Outre l'arrêt Re Beaton et la décision Re Hoffer, la conception selon laquelle il s'agit d'une disposition en matière de procédure a été retenue dans l'affaire Re Kellaway (1977), 24 C.B.R. (N.S.) 14 (C.S.C.‑B.), mais sans explication.

 

                   Je reformule la question aux fins de l'analyse:  l'art. 68 est‑il, à l'égard du traitement, salaire ou autre rémunération du failli, une disposition de fond ou une disposition en matière de procédure?  À mon avis, le débat jurisprudentiel exposé précédemment doit être tranché en faveur de la conception selon laquelle il s'agit d'une disposition de fond, et ce, pour trois motifs.  Premièrement, c'est la conception la plus conforme au texte de l'art. 68.  Deuxièmement, elle permet à cet article de mieux réformer la situation à l'origine de la modification.  Et troisièmement, elle s'appuie dans une certaine mesure sur la jurisprudence de notre Cour.  Je vais maintenant expliquer chacun de ces motifs.

 

                   Le texte de l'art. 68 vient doublement étayer la conception selon laquelle il s'agit d'une disposition de fond.  Le juge Thorson, dissident dans l'arrêt Re Beaton, précité, ayant bien décrit ces points d'appui, je ne puis faire mieux que de reprendre à ce sujet son analyse convaincante.  Le juge Thorson a d'abord examiné l'incidence des mots «une ordonnance portant que soit payée au syndic», utilisés à l'art. 68 (alors le par. 48(1)) de la Loi sur la faillite.  Il dit (à la p. 237):

 

                   [traduction]  Il n'est pas sans intérêt de souligner que la seule ordonnance que le par. 48(1) autorise le tribunal à rendre est «une ordonnance portant que soit payée au syndic» une partie des revenus du failli.  L'inférence que je tire de ce libellé est qu'il vise un paiement fait au syndic auquel celui‑ci n'aurait pas droit en l'absence d'ordonnance.  Rien dans ce paragraphe ne laisse en effet croire ou entendre que le paiement qui doit être fait le sera en lieu de, ou en sus d'une partie de ces revenus à laquelle le syndic a par ailleurs déjà droit; au contraire, l'inférence est inverse, savoir que n'était l'ordonnance, le syndic n'aurait aucun droit que lui soit payée une partie, quelle qu'elle soit, des revenus qu'il réclame.  [En italique dans l'original.]

 

                   En second lieu, le juge Thorson a examiné la portée des mots «la partie du traitement, du salaire ou de la rémunération» figurant au par. 68(1).  Dans le passage suivant, le juge Thorson explique en quoi ces mots appuient la conception selon laquelle il s'agit d'une disposition de fond (aux pp. 237 et 238):

 

                   [traduction]  De plus, je ne puis conclure qu'aucune importance ne doit être accordée à la formulation de la condition d'application du par. 48(1), laquelle commence par les mots «lorsqu'un failli reçoit ou a droit de recevoir un traitement, un salaire ou une rémunération sous une autre forme d'une personne qui emploie le failli ou utilise ses services», lorsque ces mots sont suivis d'un passage autorisant que soit rendue une ordonnance portant que soit payée au syndic «la partie du traitement, du salaire ou de la rémunération» (je souligne) que peut déterminer le tribunal.  Si la prétention de l'avocat du syndic devait être acceptée, le seul sens qui pourrait être attribué aux mots «la partie du traitement, du salaire ou de la rémunération» serait «la partie de la portion du traitement, du salaire ou de la rémunération qui n'est pas déjà dévolue au syndic», c.‑à‑d. la portion qui reste après déduction de la portion de 30 pour 100 du salaire du failli à laquelle le syndic a déjà droit.

 

                   Tel est également le résultat auquel conduit, à mon avis, l'argument de l'avocat du surintendant des faillites voulant que l'art. 48 ne visait pas à supprimer et que de fait il ne supprime pas les droits que le syndic aurait pu avoir par ailleurs à l'égard du salaire du failli «à tout le moins jusqu'à ce qu'il ait présenté une demande sous le régime de l'art. 48».  Si son argument est bien fondé, le seul revenu possible à l'égard duquel le tribunal pourrait rendre une ordonnance sous le régime de l'art. 48 serait la portion restante [par ailleurs exemptée] du revenu du failli.  [En italique dans l'original.]

 

                   Je souscris aux deux points exprimés par le juge Thorson dans Re Beaton, précité.  À mon avis, l'interprétation fondée sur le sens ordinaire du par. 68(1) appuie la conception selon laquelle il s'agit d'une disposition de fond.  Lorsque le par. 68(1) indique qu'il s'applique «[n]onobstant l'article 67», cela signifie qu'il constitue un code complet à l'égard des biens qui y sont énumérés.  Ou encore, comme l'ont dit Houlden et Morawetz, op. cit., à la p. 3‑126:  [traduction] «Les mots introductifs «nonobstant l'article [67]» visent à établir clairement que le salaire, etc., relèvera non pas de [l'al. 67c)], mais bien de l'art. 68».

 

                   Mon interprétation de l'art. 68 est renforcée par ma compréhension de la situation que cette disposition visait à réformer.  Comme il a été indiqué précédemment, avant l'adoption de l'ancêtre de l'art. 68 alors que les salaires pouvaient être automatiquement dévolus aux syndics, les lois provinciales pouvaient avoir pour effet d'exclure le salaire de la définition de «biens du failli, constituant le patrimoine attribué à ses créanciers»:  Industrial Acceptance Corp., précité.  Il s'ensuivait inéluctablement, et de façon problématique, que le traitement du salaire d'un failli aux fins de la Loi sur la faillite différait d'une province à l'autre:  Houlden et Morawetz, op. cit., à la p. 3‑127.

 

                   Le législateur a sans doute considéré qu'il était déraisonnable que le traitement d'un failli dépende d'une circonstance fortuite, soit la province où il réside.  Naturellement, même si on convient que l'art. 68 constitue un code complet régissant les salaire, traitement et autre rémunération, la possibilité d'une diversité de traitements à travers le Canada subsiste quant à d'autres biens exemptés par des lois provinciales.  Mais il n'est pas surprenant que le législateur ait choisi une catégorie importante de biens ‑‑ les salaire, traitement et autre rémunération ‑‑ pour lui accorder un traitement particulier.  Dans Re Beaton, précité, le juge Thorson exprime l'opinion suivante à laquelle je souscris (à la p. 235):

 

[traduction]  Il est donc légitime de croire qu'un des objectifs que visait le législateur en édictant l'art. 48 [maintenant l'art. 68] était d'éviter ce risque de diversité (et donc d'inéquité tant pour les faillis que pour les créanciers) par l'établissement d'un régime totalement distinct relatif au traitement, salaire ou autre rémunération qu'un failli a reçu ou est en droit de recevoir de son employeur, régime susceptible d'application uniforme dans tout le Canada, indépendamment des disparités dans les lois provinciales.

 

                   La position que j'adopte est de plus reflétée dans des extraits du Hansard.  Le ministre de la Justice d'alors, l'hon. Louis‑Joseph‑Lucien Cardin, avait proposé de modifier la Loi sur la faillite dans le discours suivant (Débats de la Chambre des communes, 16 juin 1966, à la p. 6488):

 

                   D'autres amendements établissent clairement une procédure en vertu de laquelle les faillis peuvent être obligés de remettre au syndic, au profit des créanciers, une partie des revenus reçus après la faillite. La loi actuelle semblerait indiquer qu'une contribution peut être requise mais elle est laissée à la discrétion des syndics et des tribunaux.  Il s'ensuit donc que les débiteurs sont traités très différemment d'une région à l'autre au pays.  [Je souligne.]

 

                   En présumant comme je le fais que l'art. 68 vise à remédier aux disparités provinciales dans l'application de la Loi sur la faillite, il s'ensuit nécessairement que l'art. 68 constitue, par rapport au régime préexistant, une modification de fond et non une modification de procédure.  Si l'art. 68 ne visait qu'à donner aux syndics accès à des fonds en sus de la portion non exemptée définie à l'al. 67b), il ne pourrait alors y avoir uniformité d'application dans les provinces que si les tribunaux de toutes les provinces rendaient, sous le régime de l'art. 68, des ordonnances destinées à refléter le plus petit commun dénominateur parmi les exemptions provinciales.  À mon avis, cependant, non seulement ce résultat est‑il anormal, mais il est aussi probablement impossible compte tenu du texte même du par. 68(1) qui oblige les tribunaux à rendre une ordonnance «eu égard aux charges familiales et à la situation personnelle du failli».  Il est donc raisonnable de supposer que c'est par le mécanisme d'un code complet établi par l'art. 68 que l'uniformité d'application dans les provinces devait être atteinte, les tribunaux rendant des ordonnances à l'égard du traitement, du salaire ou autre rémunération du failli en prenant en considération une norme unique, celle qu'établit l'art. 68.

 

                   Comme dernier argument à l'appui de la conception selon laquelle il s'agit d'une disposition de fond, j'attire l'attention sur l'arrêt de notre Cour Vachon c. Commission de l'emploi et de l'immigration du Canada, [1985] 2 R.C.S. 417.  Dans cet arrêt, le juge Beetz examine l'un des objectifs de la Loi sur la faillite, celui de la réhabilitation du failli, en des termes donnant à penser que la Cour souscrit à cette interprétation (à la p. 430):

 

                   La réhabilitation du failli ne résulte pas seulement de sa libération.  Elle commence dès la mise en faillite par des mesures destinées à ménager au failli un minimum vital.  Ces mesures sont prévues à l'art. 47 [maintenant l'art. 67] de la Loi sur la faillite relatif, entre autres, à l'insaisissabilité de certains biens, ainsi qu'à l'art. 48 [maintenant l'art. 68], relatif au salaire du failli, qui s'applique nonobstant l'art. 47 et qui habilite le tribunal à

 

rendre une ordonnance portant que soit payée au syndic la partie du traitement, du salaire ou de la rémunération que peut déterminer le tribunal, compte tenu des charges familiales et de la situation personnelle du failli.

 

                   Cette partie du salaire versée aux créanciers ne correspond pas nécessairement à la partie saisissable.  Elle peut lui être inférieure ou supérieure, «compte tenu des charges familiales et de la situation personnelle du failli».  Aux pages F‑66 et F‑69 de leur vol. 1, op. cit., Houlden et Morawetz écrivent:

 

                   [traductionDepuis l'adoption de l'art. 48, l'art. 47 ne s'applique plus aux salaires de manière qu'aucune partie de ceux‑ci n'est donnée au syndic pour être divisée parmi les créanciers à moins qu'il ne présente une demande en vertu de l'art. 48 et alors seulement dans la mesure que permet le tribunal:  Re Giroux (1983), 45 C.B.R. (N.S.) 245, 41 O.R. (2d) 351, 146 D.L.R. (3d) 103 (C.S.)

 

                                                                   . . .

 

                   Les demandes présentées en vertu de l'art. 48 de la Loi sur la faillite ne se ramènent pas à une question de droit mais à une question de fait; c.‑à‑d., de savoir si, après qu'on lui a accordé des moyens de subsistance raisonnables, le failli possède des fonds qui peuvent être utilisés pour payer les créanciers.  [Je souligne.]

 

Si je comprends bien la citation qui précède, le juge Beetz souscrit au passage souligné tiré de Houlden et Morawetz, lequel passage se fonde à son tour sur la décision Re Giroux, précitée.  Fait intéressant à souligner,  bien que les auteurs nuancent leur conclusion dans la dernière version de leur ouvrage, ils continuent à soutenir la conception selon laquelle il s'agit d'une disposition de fond.  Ils s'expriment ainsi (op. cit., à la p. 3‑126):  [traduction] «La position adoptée dans les décisions Re Giroux et Re McCullough semble plus conforme à la modification apportée à la Loi par l'ajout de l'art. 68».

 

                   En résumé, je suis d'avis que le texte de l'art. 68, l'objet implicite de cette disposition et l'arrêt Vachon de notre Cour viennent tous étayer la conclusion que l'art. 68 est une disposition de fond, conçue comme un code complet visant à régir le salaire, le traitement ou autre rémunération du failli.  Les biens de cette catégorie ne peuvent tomber sous le coup de l'al. 67c) de la Loi sur la faillite à titre de «biens» acquis postérieurement, et ils ne peuvent non plus être considérés comme des «biens d'un failli, constituant le patrimoine attribué à ses créanciers» aux fins de l'art. 67.  Ces biens ne sont donc pas dévolus au syndic par simple application de la loi.

 

                   Enfin, par souci d'exhaustivité, je note que cette conclusion n'est pas contredite par la jurisprudence du Commonwealth citée devant nous.  Le surintendant des faillites, intervenant, a invoqué Re Bertrand, [1980] 2 N.Z.L.R. 72 (C.A.).  Dans cet arrêt, le juge McMullin a examiné une disposition dont le surintendant allègue la similarité avec le par. 68(1) de la Loi sur la faillite et que le juge a qualifié de [traduction] «disposition de nature essentiellement procédurale» (à la p. 77).  Il appert toutefois, à la lecture de cet arrêt, qu'il n'existe, dans les faits, aucune similarité entre les deux dispositions.  Dans l'affaire de la Nouvelle‑Zélande, la disposition pertinente s'appliquait [traduction] «[s]ans préjudice des autres droits conférés par» la loi dont elle émanait, et le juge McMullin a convenu que cette disposition n'était donc pas [traduction] «censée entraver le processus de dévolution» (p. 77) établi par ailleurs dans la loi:  voir l'arrêt Federal Commissioner of Taxation, précité.

 

                   Il convient également de faire observer que mon interprétation de l'art. 68 ne réduit en rien l'importance de l'al. 67b).  Il existe en effet, dans les lois provinciales, bon nombre d'exemptions d'«exécution ou de saisie» qui n'ont rien à voir avec les traitement, salaire ou autre rémunération.  Voir, par exemple, Houlden et Morawetz, op. cit., aux pp. 3‑39 et suiv., où les auteurs passent en revue les exemptions provinciales en matière de régimes de pension (à la p. 3‑45), d'immeubles et de propriétés (à la p. 3‑45), d'outils et de biens meubles nécessaires à l'exploitation de l'entreprise du failli ou à l'exercice de son métier ou de sa profession (à la p. 3‑47).  Voir également Canadian Encyclopedic Digest (Western 3e éd.) vol. 13, titre 59, aux pp. 59-83 et suiv., et Canadian Encyclopedic Digest (Ontario 3e éd.), vol. 12, titre 58, aux pp. 93 et suiv.

 

                   Je pars donc du postulat que tout ce qui s'appelle «salaire» ne sera pas automatiquement dévolu au syndic.  Dans la présente affaire, toutefois, ce n'est pas le salaire en soi qui est en cause mais bien le remboursement postfaillite d'impôt sur le revenu de Marzetti.  Cela signifie que l'art. 68 ne sera pertinent en tant que code complet que si le remboursement de Marzetti conserve, aux fins de l'espèce, son caractère de salaire.

 

4.Le remboursement postfaillite d'impôt sur le revenu devrait‑il être considéré comme un «salaire» aux fins de l'art. 68?

 

                   Le juge Major a estimé que le remboursement de Marzetti conservait son caractère de salaire dans la mesure où il représentait la remise de déductions effectuées par l'employeur.  La jurisprudence appuie cette position, à laquelle je souscris.

 

                   La principale décision canadienne est Re Goulet, précitée, où était précisément soulevée la question à l'étude, savoir qui du failli ou du syndic avait droit à un remboursement d'impôt résultant d'un salaire gagné après la faillite.  Le juge Henry conclut (à la p. 223):

 

[traduction]  Lorsque le ministre fait remise des sommes, il les remet entre les mains du contribuable, en l'occurrence le failli, sous la forme de salaire différé.  Les sommes en cause sont toujours considérées comme une déduction du salaire gagné et elles ne perdent leur caractère de salaire que lorsqu'elles sont finalement imputées par le ministre à l'obligation fiscale.

 

À l'instar du protonotaire Funduk, je ne vois pas en quoi l'arrêt Re Szatmari (1972), 18 C.B.R. (N.S.) 309 (C.S. Ont.), que le juge Henry invoque dans Re Goulet, appuie le passage précité.  La décision Re Goulet a toutefois été suivie dans Re Walker (1982), 43 C.B.R. (N.S.) 319 (C.S. Ont.), et je conviens que, sous certains aspects, ces deux arrêts appuient directement l'argument selon lequel un remboursement d'impôt peut être considéré comme un salaire différé aux fins de la Loi sur la faillite.

 

                   Il existe également de la jurisprudence du Commonwealth en ce sens.  Dans l'arrêt Federal Commissioner of Taxation, précité, la Haute Cour d'Australie a examiné une loi similaire pour l'essentiel à la Loi sur la faillite.  La cour a conclu qu'un remboursement d'impôt devrait être considéré comme [traduction] «le remboursement d'une partie des revenus du failli et de l'argent qu'il a droit de retenir en l'absence d'ordonnance rendue en vertu de l'art. 101 de la Loi [l'équivalent de l'art. 68]» (le juge Williams, à la p. 316).

 

                   Tentant de faire valoir une jurisprudence contraire dans les pays du Commonwealth, le syndic a de nouveau invoqué devant notre Cour l'arrêt Re Bertrand, précité.  Cette tentative est vaine.  Dans Re Bertrand, la loi de Nouvelle‑Zélande sur la faillite examinée par la Cour d'appel ne comportait pas de disposition comparable à l'art. 68 de la loi canadienne ou à l'art. 101 de la loi australienne.  Pour ce motif, la possibilité d'assimiler le remboursement d'impôt à un salaire ou à un revenu était sans pertinence puisqu'en common law, les salaires et les revenus, comme d'autres formes de biens, sont automatiquement dévolus aux syndics.  La cour, dans Re Bertrand, a d'ailleurs établi une distinction explicite sur ce point d'avec l'arrêt Federal Commissioner of Taxation, précité, aux pp. 77 et 78.

 

                   Enfin, le Directeur a invoqué l'arrêt Dauphin Plains Credit Union Ltd. c. Xyloid Industries Ltd., précité, soutenant que les remarques incidentes qu'y fait le juge Pigeon appuient l'assimilation au salaire.  Dans cette affaire, le litige ne portait pas sur un remboursement d'impôt comme tel, mais plutôt sur la nature de la déduction ou de la retenue faite par l'employeur à l'égard des impôts d'un employé.  Le juge Pigeon déclare (à la p. 1191):

 

                   Il importe d'examiner la nature de la déduction au titre de l'impôt sur le revenu.  Ce n'est pas une déduction au profit de l'employeur, c'est une retenue au profit de l'employé, parce qu'elle doit être remise au receveur général du Canada à valoir sur l'impôt dû par l'employé.  En vertu d'autres dispositions de la Loi de l'impôt sur le revenu, si, ce qui est fréquent, les retenues excèdent l'obligation fiscale de l'employé, le ministère du Revenu national remboursera l'employé.  En conséquence, une somme retenue fait toujours partie du salaire, et le par. 153(3) prévoit qu'elle est «réputée avoir été reçue» par l'employé à la date où le versement a été fait moins la déduction.  [Je souligne.]

 

                   Je conviens que la phrase soulignée du passage précité appuie la position du Directeur.  Cet appui est bien sûr nuancé dans la mesure où l'opinion du juge Pigeon se rattache au par. 153(3) de la Loi de l'impôt sur le revenu, lequel dispose que la somme retenue est «réputée avoir été reçue» par les employés à la date de la retenue, mais cela seulement «pour l'application générale de la présente loi» (je souligne).  Mais il existe tout de même un point favorable dans l'arrêt Dauphin puisque avant d'examiner le par. 153(3), le juge Pigeon conclut que la «somme retenue fait toujours partie du salaire».

 

                   Adoptant une position contraire à cette jurisprudence, le protonotaire Funduk a estimé qu'il n'était pas «logique» d'assimiler le remboursement d'impôt à un salaire différé.  Selon lui, [traduction] «la déduction obligatoire n'est qu'un moyen d'exécution visant à assurer que l'employé effectue les paiements au titre de son impôt à payer» (p. 120).  Certes, je conviens avec le protonotaire Funduk que les dispositions imposant les retenues visent à faire en sorte que les employés paient des impôts mais, en toute déférence, je ne vois pas en quoi cela vient étayer son point de vue.  S'il y a retenue excédentaire du salaire, cet excédent ne participe pas à l'atteinte de l'objet visé.  En conséquence, sa nature n'est pas déterminée par cet objet.

 

                   À mon avis, la transformation qu'a subie le salaire de Marzetti dans le temps n'en modifie pas le caractère fondamental.  Marzetti a gagné une certaine somme à titre de salaire après avoir fait volontairement cession de ses biens.  Le fait qu'une certaine partie de son salaire était, en vertu de la loi, automatiquement imputée à son obligation fiscale ne change rien à la question.  La loi vise la façon dont Marzetti a dépensé son salaire, non le montant gagné au départ.  Dans la langue courante, les contribuables n'établissent pas de fausses distinctions entre le salaire qu'ils gagnent et le remboursement qu'ils reçoivent.  Comme l'a dit le juge Fullagar dans Federal Commissioner of Taxation, précité, [traduction] «[s]on droit au paiement résulte du fait, et seulement du fait, qu'il a travaillé pour une rémunération, laquelle s'avère, en raison d'une éventualité prévue à l'origine, ne pas lui avoir été payée en entier» (p. 322).

 

                   Le juge Major de la Cour d'appel était donc, à mon sens, tout à fait justifié de conclure qu'un remboursement d'impôt est, sur le plan analytique, similaire en l'espèce à un salaire différé.  Il a souligné que [traduction] «[s]'il est de l'argent dont on peut facilement retrouver la trace dans le monde d'aujourd'hui, c'est l'impôt payé et l'impôt exigible» (p. 133).  Il est difficile de réfuter cet énoncé, et je rejette l'argument du surintendant des faillites selon lequel l'intégration des sommes retenues dans le Trésor leur fait perdre leur caractère de salaire.  De même, je suis d'accord avec le juge Major qu'il n'y a pas nécessairement incompatibilité entre soutenir qu'un remboursement d'impôt est une créance sur Sa Majesté, et soutenir qu'un remboursement d'impôt représente un salaire différé qui était à l'origine exigible de l'employeur.  Encore là, comme l'a dit le juge Fullagar dans Federal Commissioner of Taxation, précité, [traduction] «dire que le paiement de la somme [. . .] sera la restitution de l'impôt trop payé n'est pas incompatible avec le fait de dire que cette somme représente un revenu personnel du failli aux fins de la Loi sur la faillite» (p. 321).

 

                   J'ajoute, à l'instar du juge Major, qu'il ne fait aucun doute en l'espèce que le remboursement postfaillite d'impôt provenait du salaire de Marzetti.  Naturellement, les remboursements d'impôt peuvent résulter d'autres sources de revenu.  Par conséquent, pour reprendre les termes du juge Major, l'assimilation au salaire [traduction] «dépend de la nature du remboursement» (p. 135).

 

                   Les seuls problèmes que pose l'assimilation du remboursement d'impôt sur le revenu à un salaire différé aux fins de l'art. 68 de la Loi sur la faillite sont d'ordre structurel, savoir l'habilité du syndic à présenter des demandes, et l'habilité du tribunal à rendre des ordonnances.  Le premier problème me  préoccupe peu.  On a dit que le par. 68(1) de la Loi sur la faillite ne permet au syndic de présenter une demande que «s'il en est requis par les inspecteurs ou les créanciers», et que son inhabilité à agir unilatéralement est un motif de refuser l'assimilation au salaire.  Cependant, cet aspect du par. 68(1) constitue manifestement une lacune, qui affecte également l'habilité du syndic à avoir accès en soi au traitement, salaire et autre rémunération du failli.  L'extension de la définition du terme «salaire» n'aggrave pas cette lacune, laquelle est d'ailleurs maintenant corrigée puisque le par. 68(1) permet dorénavant au syndic de présenter une demande «d'office»:  voir L.C. 1992, ch. 27, par. 34(1).

 

                   Les ordonnances rendues en vertu du par. 68(2) posent un problème plus important.  Ces ordonnances ne peuvent être adressées qu'«au failli et à son employeur» et non, par exemple, aux autorités fiscales à titre de tierce partie.  Bien que le par. 68(2) ait également été modifié par L.C. 1992, ch. 27, par. 34(1), la modification ne semble pas résoudre ce problème.

 

                   Comme le juge Major de la Cour d'appel, il me suffit de dire qu'une déficience au par. 68(2) ne saurait affecter la conclusion qu'un remboursement d'impôt sur le revenu conserve son caractère de salaire.  Le juge Major s'exprime ainsi (à la p. 135):

 

[traduction]  . . . le protonotaire s'est dit d'avis que, même si le remboursement pouvait être qualifié de «salaire», l'art. 68 ne prévoit pas la possibilité d'une ordonnance contre Sa Majesté.  En conséquence, a‑t‑il conclu, le remboursement ne saurait constituer un salaire aux fins de la Loi sur la faillite.  En toute déférence, cela n'est pas pertinent.  Le syndic ne demande ni n'a demandé que soit rendue une ordonnance en vertu de l'art. 68.  Les difficultés que peut soulever la rédaction de l'art. 68 ne sauraient empêcher que soient qualifiées de «salaire» les retenues de l'employeur restituées sous la forme d'un remboursement d'impôt.  Si problème il y a, c'est celui du législateur et non celui du présent appel.

 

                   Même s'il serait préférable, du point de vue du syndic, d'obtenir, à l'égard d'un remboursement d'impôt sur le revenu, une ordonnance visant directement Sa Majesté, la déficience que comporte le par. 68(2) n'a pas pour effet de soustraire complètement les remboursements à l'emprise du syndic.  Il est en effet toujours possible d'obtenir une ordonnance contre les faillis et les employeurs en vertu du par. 68(2).  Évidemment, dans le cas d'un remboursement d'impôt sur le revenu, la signification à l'employeur d'une ordonnance fondée sur le par. 68(2) serait inutile.  À cet égard, je note que le par. 68(4) de la Loi sur la faillite permet au syndic de ne pas signifier l'ordonnance lorsque cela lui apparaît «inopportun».  Ainsi, le syndic peut effectivement obtenir une ordonnance fondée sur le par. 68(2) contre la seule personne du failli, et bien que cette solution ne soit pas idéale, elle lui confère légalement le droit au remboursement.

 

                   Mon opinion est de plus renforcée par des considérations d'intérêt public.  Bien que le silence du par. 68(2) quant à la possibilité qu'une ordonnance soit rendue contre Sa Majesté penche en faveur du syndic en l'espèce, je préfère, lorsque des besoins familiaux sont en cause, pécher par excès de prudence.  À l'art. 68 de la Loi sur la faillite, le législateur a indiqué qu'avant que le salaire soit attribué aux créanciers, il convenait d'avoir «égard aux charges familiales et à la situation personnelle du failli».  À mon sens, cela traduit une préoccupation prépondérante pour le soutien des familles.

 

                   Qui plus est, le pouvoir discrétionnaire que l'art. 68 confère aux tribunaux est renforcé par le pouvoir discrétionnaire forcément laissé au syndic, aux créanciers et aux inspecteurs.  Comme l'ont dit Houlden et Morawetz:  [traduction] «Il est peu probable que le syndic présente, ou encore que les inspecteurs ou les créanciers l'autorisent à présenter, une demande [fondée sur l'art. 68], à moins que le revenu du failli excède ce qui est nécessaire pour l'entretien suffisant du failli et de sa famille» (op. cit., à la p. 3‑127).  Étant donné que ce type de pouvoirs discrétionnaires permet de mieux répondre aux coûts inhérents à l'entretien d'une famille, je suis en faveur d'une interprétation du mot «salaire» à l'art. 68 qui soit fondée sur son objet, nonobstant les difficultés que soulève le par. 68(2).

 

                   Il faut aussi prendre en considération des objectifs connexes d'ordre public.  Comme l'a reconnu récemment le juge L'Heureux‑Dubé dans l'arrêt Moge c. Moge, [1992] 3 R.C.S. 813, «[i]l n'y a pas de doute [. . .] que le divorce et ses répercussions économiques» (p. 854) jouent un rôle dans la «féminisation de la pauvreté» (p. 853).  Une interprétation de la loi susceptible de contribuer à faire disparaître ce rôle est préférable à une interprétation qui ne l'est pas.

 

                   Disons, en résumé, que l'art. 68 constitue un code complet en soi en l'espèce.  Le remboursement postfaillite d'impôt de Marzetti a conservé son caractère de salaire aux fins de cet article.  Le syndic ne pouvait donc y avoir accès qu'en présentant une demande sous le régime de l'art. 68.  Il ne l'a pas fait.

 

                   En conséquence, le litige en l'espèce se restreint, et l'ordre de priorité sera établi en fonction de l'un des deux événements suivants: premièrement, la signature du protocole d'entente; deuxièmement, la saisie‑arrêt pratiquée par le Directeur.  Étant donné l'antériorité du protocole d'entente, il prévaudra, s'il est valide, sur la saisie‑arrêt puisque cette dernière n'a pu prendre effet qu'une fois remplies les exigences de la loi:  Loi d'aide à l'exécution des ordonnances et des ententes familiales, art. 28.  J'en viens donc à la question finale, savoir si le protocole d'entente a créé une cession opposable.

 

B.Le protocole d'entente a‑t‑il créé une cession valide?

 

                   Les parties ont débattu de la validité du protocole d'entente sous divers rapports, que je n'examinerai pas pour la plupart.  Elles divergent d'opinions quant à savoir si, en substance, la saisie‑arrêt pratiquée par le Directeur a créé une cession en equity, de sorte que la contestation de l'ordre de priorité puisse véritablement mettre en cause deux cessionnaires en equity.  Et, mis à part d'autres considérations fondées sur la loi, elles diffèrent fondamentalement d'avis quant à savoir si le protocole d'entente a pu créer une cession valide.  Ce dernier désaccord comporte plusieurs aspects.  Le protocole traduit‑il l'intention de céder une créance sur Sa Majesté, ou a‑t‑il simplement pour effet d'en diriger le paiement?  Le fait de qualifier l'intérêt cédé de bien futur est‑il important?  Et le protocole d'entente doit‑il être fondé sur une contrepartie?

 

                   À mon avis, il n'y a pas lieu de résoudre ces points de désaccord dans le présent pourvoi, dans la mesure où le protocole d'entente est rendu inopérant par l'art. 67 de la Loi sur la gestion des finances publiques.  Cet article prévoit notamment que «[s]ous réserve des autres dispositions de la présente loi ou de toute autre loi fédérale [. . .] les créances sur Sa Majesté sont incessibles».  Selon la définition de l'art. 66, l'expression «créances sur Sa Majesté» s'entend non seulement des créances existantes, mais également des créances futures «échue[s] ou à échoir».  Comme je l'ai déjà indiqué, Marzetti n'a acquis une créance légale relativement à son remboursement postfaillite d'impôt qu'à la date de la production de sa déclaration d'impôt sur le revenu.  Mais son intérêt dans ce remboursement peut légitimement être qualifié d'intérêt dans une créance future à échoir sur Sa Majesté.

 

                   Cette assimilation à une créance sur Sa Majesté signifie que la Loi sur la gestion des finances publiques a pour effet d'interdire la cession d'un remboursement d'impôt sur le revenu échu ou à échoir, à moins que cette cession ne soit permise par cette loi ou toute autre «loi fédérale».  Or, il est certain que la Loi sur la gestion des finances publiques ne permet pas une telle cession, et aucune autre loi fédérale ne contient d'autorisation expresse à cet égard.

 

                   Dans ce contexte, je souligne en passant le par. 2(2) de la Loi sur la cession du droit au remboursement en matière d'impôt, L.R.C. (1985), ch. T-3.  Aux termes de ce paragraphe, «une personne acquiert le droit à un remboursement d'impôt [. . .] nonobstant le fait qu'en vertu de l'article 67 de la Loi sur la gestion des finances publiques [. . .] le remboursement d'impôt n'est pas cessible».  Cette disposition illustre fort bien un point simple:  lorsque le législateur entend rendre cessibles les remboursements d'impôt sur le revenu, il peut le faire facilement et clairement.

 

                   La seule tentative qu'on ait faite dans ce pourvoi pour trouver un fondement législatif au protocole d'entente concerne l'art. 158 de la Loi sur la faillite, mais cette tentative doit être rejetée.  Aux termes de l'al. 158l), le failli doit exécuter les documents indiqués «qu'il peut être requis d'exécuter», mais cette obligation ne nous renseigne pas quant à la validité de tels documents au regard d'une interdiction décrétée par la loi.  De même, aux termes de l'al. 158o), le failli peut être tenu d'accomplir «au sujet de ses biens [. . .] tous actes et toutes choses que le syndic peut raisonnablement lui demander de faire»; or, on ne peut dire que le syndic peut «raisonnablement demander» ce que le législateur interdit expressément.

 

                   Aux articles 67 et 68 de la Loi sur la faillite, le législateur a établi un régime visant à déterminer s'il existe des «biens d'un failli, constituant le patrimoine attribué à ses créanciers».  À mon avis, il serait fort étrange que des syndics puissent avoir accès à ce qui paraît inaccessible au regard de ces dispositions, savoir le droit à un remboursement d'impôt sur le revenu sans qu'il soit besoin de présenter une demande au tribunal.  En d'autres termes, je ne crois pas qu'un syndic et un failli puissent se servir du droit des contrats pour contourner le droit législatif en la matière.

 

                   Faute de fondement législatif clair à la cession envisagée dans le protocole d'entente, l'al. 67a) de la Loi sur la gestion des finances publiques prévaut et rend incessible cette créance sur Sa Majesté.  De plus, la force de l'al. 67a) n'est pas atténuée par la décision Re Northward, précitée, que cite le syndic.

 

                   Dans Re Northward, une compagnie aérienne était censée céder ses comptes clients à une banque.  La compagnie a par la suite déclaré faillite à un moment où elle était créancière de la Couronne fédérale.  À titre de cessionnaire, la banque a réclamé la valeur de la créance sur Sa Majesté mais le syndic a invoqué la Loi sur la gestion des finances publiques.  Le juge MacDonald a conclu que, d'après les faits, les règles d'equity continuaient de s'appliquer entre le cédant et le cessionnaire, nonobstant la Loi sur la gestion des finances publiques.  Suivant son raisonnement, la compagnie, à titre de cédante, détiendrait les fonds reçus de Sa Majesté en fiducie pour la banque, et ces fonds en fiducie, aux termes d'une disposition équivalente à l'al. 67a) de la Loi sur la faillite, ne constitueraient donc pas un bien du failli pouvant être dévolu au syndic.

 

                   En toute déférence, j'estime que la décision Re Northward est mal fondée.  Le juge MacDonald y dit que la Loi sur la gestion des finances publiques [traduction] «n'abroge pas les droits des parties, sauf quant à l'exercice de droits ou de recours à l'égard des créances sur Sa Majesté» (p. 140).  En d'autres termes, le juge MacDonald a conclu qu'une cession ne sera invalide que dans la mesure où le cessionnaire tente d'exercer des droits ou des recours directement contre Sa Majesté débitrice.  Or cette conclusion ne tient pas compte de la formulation large qu'a choisi d'employer le législateur à l'al. 67b).

 

                   Dans la décision Re Northward, le juge MacDonald a interprété l'al. 67b) comme si le législateur avait décrété une prohibition contre toute tentative de céder [traduction] «à quiconque un droit ou un recours contre Sa Majesté à titre de débitrice à l'égard d'une créance [sur Sa Majesté]».  Mais, à l'évidence, l'al. 67b) rend inopérante toute tentative de céder «à quiconque un droit ou un recours à [l']égard [des créances sur Sa Majesté]» (je souligne).  Je ne crois pas qu'il soit possible de passer outre à des termes aussi larges, comme le suggère la décision Re Northward.  De plus, étant donné que l'al. 67a) prohibe la cession de créances sur Sa Majesté, il est à présumer que cette prohibition donnerait à elle seule à Sa Majesté la même protection que l'al. 67b), suivant l'interprétation de la décision Re Northward.  À mon avis, l'al. 67b) renforce la large prohibition manifeste de l'al. 67a), de sorte qu'une prétendue cession de créances sur Sa Majesté est rendue totalement inopérante entre le débiteur et le créancier, tout comme entre le cédant et le cessionnaire.

 

                   Pour ces motifs, je conclus que le protocole d'entente signé par Marzetti ne pouvait, aux termes de la loi, créer une cession valide.  L'ordre de priorité à l'égard du remboursement postfaillite d'impôt n'est donc pas modifié par cet instrument et doit être déterminé suivant les principes que j'ai exposés précédemment.

 

VI.  Conclusion et dispositif

 

                   Aux termes de l'art. 24 de la Loi d'aide à l'exécution des ordonnances et des ententes familiales, il peut être procédé à la saisie‑arrêt entre les mains de Sa Majesté de «sommes saisissables».  Suivant l'art. 23 de cette loi, conjugué avec l'al. 3a) du Règlement sur la saisie‑arrêt pour l'exécution d'ordonnances et d'ententes alimentaires, DORS/88‑181, un remboursement d'impôt sur le revenu constitue une «somme[. . .] saisissable. . .».  Par conséquent, le Directeur était habile à déposer un avis de saisie‑arrêt continue contre Sa Majesté aux fins de recouvrer le remboursement d'impôt sur le revenu de Marzetti et d'ainsi enclencher le processus qui a mené au bref de saisie‑arrêt.

 

                   En conclusion, en prenant des mesures aux fins de procéder à la saisie‑arrêt du remboursement d'impôt sur le revenu, le Directeur a forcément obtenu priorité en l'espèce.  Il en est ainsi parce que le remboursement n'a pas été dévolu automatiquement au syndic.  Celui‑ci n'aurait pu y avoir accès qu'en présentant une demande sous le régime de l'art. 68 de la Loi sur la faillite.  Or, aucune demande n'ayant été présentée avant la saisie‑arrêt ‑‑ aucune demande n'ayant jamais été présentée ‑‑, la priorité du Directeur est de fait incontestée.

 

                   Je suis d'avis de rejeter le pourvoi.  Du consentement des parties, il n'y aura pas d'adjudication de dépens.

 


                   Pourvoi rejeté.

 

                   Procureurs de l'appelante:  Cruickshank Karvellas, Edmonton.

 

                   Procureur de l'intimé le Director of Maintenance Enforcement:  Jeannette W. Fedorak, Edmonton.

 

                   Procureurs de l'intimé le procureur général du Canada:  Ingrid C. Hutton et Robert Moen, Edmonton.

 

                   Procureurs de l'intervenant:  Barr, Wensel, Nesbitt & Reeson, Edmonton.

 

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