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Cour Suprême du Canada

Revenu—Impôt sur le revenu—Allocation du coût en capital—Biens d’une fabrique de papier—Catégorie 3 ou catégorie 8 de l’Annexe B des Règlements—Édifice ou autre structure—Loi de l’impôt sur le revenu, S.R.C. 1952, c. 148, art. 11(1)(a).

RevenuImpôt sur le revenuDéduction de l’impôt sur les opérations forestièresCalculLogging Tax Act, R.S.B.C. 1960, c. 225—Loi de l’impôt sur le revenu, S.R.C. 1952, c. 148, art. 41A—Règlements de l’impôt sur le revenu, art. 700, Annexe B.

L’appel interjeté contre la cotisation de l’impôt sur le revenu de l’appelante pour l’année d’imposition 1963, comporte deux questions distinctes.

(1) L’intimé a-t-il eu raison de ranger, aux fins de l’allocation du coût en capital, 24 éléments précis des biens de l’appelante dans la catégorie 3 de l’Annexe B de la Loi de l’impôt sur le revenu, S.R.C. 1952, c. 148, plutôt que dans la catégorie 8. L’actif en litige fait partie de la fabrique de papier de l’appelante et peut se diviser en trois catégories, soit, les éléments utilisés au cours de la fabrication, tels les cuviers et réservoirs; les éléments qui permettent d’accéder à l’équipement, tels les plate-formes, les escaliers et les garde-fous; et les éléments qui supportent l’équipement, tels les piliers, les poutres d’acier en I, les coussinets en béton, les supports et parois des réservoirs. Le juge de première instance

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a décidé que tous les éléments en litige tombent dans la catégorie 3. L’appelante soutient que ces éléments de l’actif n’abritent pas l’entreprise de l’appelante mais sont une partie essentielle du procédé de fabrication. Ils font partie du matériel, plutôt que de constituer des édifices ou structures.

(2) L’intimé a-t-il bien calculé la déduction d’impôt permise, en vertu de l’art. 41A de la Loi, à l’égard de l’impôt sur les opérations forestières payé par l’appelante à la province de la Colombie-Britannique, en conformité du Logging Tax Act, R.S.B.C. 1960, c. 225. L’appelante a réclamé, en vertu de l’art. 41A(1)(a), une déduction des deux tiers de l’impôt sur les opérations forestières payé. Elle soutient que son «revenu pour l’année tiré des opérations forestières dans la province», est le revenu déterminé selon le Logging Tax Act. Le Ministre prétend que ce revenu doit être déterminé selon l’art. 700 des Règlements de l’impôt sur le revenu.

La Cour de l’Échiquier a rejeté l’appel sur les deux questions. La compagnie a appelé à cette Cour.

Arrêt: L’appel doit être rejeté quant aux deux griefs.

Le juge de première instance a eu raison de décider que l’actif en litige est compris dans la catégorie 3. Les éléments qui se trouvent dans l’édifice de l’usine, même s’il se peut qu’ils fassent partie du matériel, font partie de la structure même de l’édifice de l’usine. Ce ne sont pas des biens mobiliers simplement attachés à l’édifice; ils font partie de l’édifice même. Les éléments se trouvant à l’extérieur de l’édifice, tels les réservoirs et l’unité de récupération, sont des structures, si ce ne sont pas des édifices. Le terme «structure» employé dans la catégorie 3 ne doit pas s’interpréter ejusdem generis avec le terme «édifice». Il est précédé du terme «autre», envisageant ainsi des structures autres que des édifices.

La prétention de l’intimé quant au montant à déduire à l’égard de l’impôt sur les opérations forestières payé, est juste. Lorsque s’applique l’art. 41A, le calcul requis en vertu de l’alinéa (a) du par. (1) est fondé sur l’impôt sur les opérations forestières réellement payé à la province; le calcul en vertu de l’alinéa (b) est fondé sur le revenu tiré des opérations forestières déterminé en conformité du règlement fédéral, ce qui implique, lorsque l’alinéa (d) du par. (1) du Règlement 700 s’applique, la détermination du revenu de toutes provenances en conformité de la Loi de l’impôt sur le revenu.

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APPEL d’un jugement du Juge suppléant Sheppard de la Cour de l’Échiquier du Canada[1], en matière d’impôt sur le revenu. Appel rejeté.

J.J. Robinette, c.r., H.P. Legg et P.N. Howard, pour l’appelante.

G.W. Ainslie, c.r., et M.J. Bonner, pour l’intimé.

Le jugement de la Cour a été rendu par

LE JUGE MARTLAND—Le présent appel est à l’encontre d’un jugement de la Cour de l’Échiquier1 rejetant (sauf à l’égard d’un élément convenu) l’appel interjeté par l’appelante contre la cotisation de son impôt sur le revenu faite par l’intimé pour l’année d’imposition 1963.

L’appel comporte deux questions distinctes:

(a) L’intimé a-t-il eu raison de ranger, aux fins de l’allocation du coût en capital, 24 éléments précis des biens de l’appelante (ci-après quelquefois appelés «l’actif en litige») dans la Catégorie 3 de l’Annexe B de la Loi de l’impôt sur le revenu, S.R.C. 1952, c. 148, (ci-après quelquefois appelée «la Loi») plutôt que dans la Catégorie 8? L’appelante soutient que ces éléments sont également englobés dans la Catégorie 19, mais il a été convenu que dans le présent appel il n’est question que des Catégories 3 et 8, et que si l’appel est accueilli sur ce point, alors, en ce qui a trait à l’autre question mettant en jeu les Catégories 8 et 19, la cotisation devra être déférée à l’intimé pour nouvelle cotisation et décision sur la question de savoir si certains éléments ou tous les éléments sont également visés par la Catégorie 19.

(b) L’intimé a-t-il bien calculé la déduction d’impôt permise, en vertu de l’art. 41A de la Loi, à l’égard de l’impôt sur les opérations forestières payé par l’appelante en conformité du Logging Tax Act, R.S.B.C. 1960, c. 225?

Allocation à l’égard du coût en capital

L’article 11(1)(a) de la Loi autorise le contribuable à déduire dans le calcul de son revenu:

Coût des biens en capital—la partie de ce que coûtent en capital les biens au contribuable, ou la

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somme à l’égard de ce que coûtent en capital les biens au contribuable, s’il en est, qui est allouée par règlement.

Les dispositions pertinentes des Règlements sont énoncées à l’Annexe B et décrètent ce qui suit:

Catégorie 3 (5 p. 100)

Les biens non compris dans aucune autre catégorie constitués par

a) un édifice ou autre structure, y compris les parties constituantes, notamment les fils électriques, la tuyauterie, les réseaux extincteurs, le matériel pour la climatisation, les appareils de chauffage, l’agencement pour l’éclairage, les ascenseurs et escaliers roulants,

b) un brise-lames (autre qu’un brise-lames en bois),

c) un bassin,

d) un chevalet,

e) un moulin à vent,

f) un quai ou

g) un rajout ou une modification faits après le 31 mars 1967 à un édifice qui serait compris dans la présente catégorie s’il n’était pas compris dans la Catégorie 20.

Catégorie 8 (20 p. 100)

Les biens constitués par des immobilisations matérielles, en totalité ou en partie, non comprises dans une autre catégorie de la présente Annexe, à l’exception du terrain, ou une participation à celles-ci, à l’exception également

a) d’un animal,

b) d’un arbre, d’un arbuste, d’une herbe ou d’autre végétation semblable,

c) d’un puits de gaz (autre qu’un puits de gaz faisant partie de l’outillage d’une exploitation agricole et dont le gaz produit n’est pas vendu),

d) d’une mine,

e) d’un puits d’huile,

f) de radium,

g) [abrogé],

h) [abrogé],

i) [abrogé],

j) [abrogé],

k) d’un droit de passage,

l) d’une concession forestière, et

m) d’une voie de tramways.

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La Catégorie 19, ci-dessus mentionnée, prévoit une allocation plus importante du coût en capital à l’égard des biens qui seraient compris dans la Catégorie 8, si certaines conditions précises sont satisfaites. Ses dispositions n’entrent pas en jeu dans la décision de cet appel.

L’actif en litige fait partie de la fabrique de papier de l’appelante, située à Crofton (Colombie‑Britannique). L’appelante a également des concessions forestières où elle se procure les billes requises pour la fabrication du papier. Les billes qui ne sont pas utilisables à cette fin sont vendues ou échangées; c’est le revenu de ces affaires qui fait l’objet du deuxième grief d’appel.

Le procédé de la pâte mécanique employé à l’usine de Crofton consiste en une chaîne de fabrication principale comportant plusieurs systèmes auxiliaires de récupération. Lorsqu’elle fonctionne à plein rendement, l’usine peut produire 395 tonnes de papier journal en 24 heures; il faut pour cela environ 2,500 gallons d’eau par minute. L’équipement et la machinerie doivent donc être d’une grande capacité.

La fabrication a comme point de départ la chambre de défibrage, où le bois est râpé en fibres que l’on mélange avec l’eau pour former la pâte à papier. Celle-ci passe ensuite à travers des tamis grossiers avant d’arriver à la chambre de tamisage, où elle est de nouveau tamisée et épaissie. Par ces deux dernières opérations, l’eau pleine de fibres est retirée; on la récupère et on s’en sert de nouveau dans les phases initiales de la chaîne principale. Puis la pâte est blanchie et lavée. Elle est alors combinée avec de la pâte kraft et de la pâte de rejets et acheminée vers la chambre de la machine de l’usine. La «pâte kraft» est obtenue par un procédé chimique de fabrication distinct de celui que je suis en train de décrire. La «pâte de rejets», elle, est de la pâte qui a été récupérée dans une phase ultérieure de la chaîne principale. Le mélange de pâte mécanique, de pâte kraft et pâte de rejets est alors travaillé et dirigé vers la machine à papier, où il est pressé, séché et formé en feuilles. L’eau pleine de fibres est retirée de nouveau et on la fait circuler une autre fois. Les rognures des feuilles de papier sont déchiquetées par un triturateur et réintroduites en pâte.

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Les opérations décrites ci-dessus se font dans l’édifice de l’usine. ll y a en outre cinq réservoirs «en forme de silo» utilisés pour l’emmagasinage et le traitement de la matière. Je ferai maintenant une brève description de l’actif en litige et des fonctions que remplissent les éléments dont il est formé.

L’édifice principal de l’usine comprend trois chambres, soit la chambre de défibrage, la chambre de tamisage et la chambre de la machine à papier. Dans chaque chambre, il y a un plancher de travail où diverses machines transforment le bois à pâte en papier journal. Le plancher et la machinerie s’appuient en partie sur une série de «cuviers» de grande capacité construits à partir du rez-de-chaussée. Chaque cuvier remplit une fonction spéciale dans la fabrication du papier. Les parois des cuviers et les cloisons médianes, utilisées pour faire circuler le liquide, sont en béton armé et conçues de façon à pouvoir supporter la pression latérale de la matière agitée.

Le cuvier à pâte du tamis grossier (élément 2) se trouve au rez-de-chaussée de la chambre de défibrage. Le défibreur s’appuie sur 16 piliers en béton armé (élément 1) allant verticalement du rez-de-chaussée au plancher de travail. Dans la chambre de tamisage, le plancher de travail sert de couvercle à six cuviers allant d’un bout à l’autre de la chambre (les parois des cuviers constituent l’élément 7). Pour supporter le poids des cuviers et des machines de la chambre de tamisage, des fondations additionnelles en béton armé (éléments 4 et 5) ont été installées dans le sol sous le rez-de-chaussée. La fosse sous les presses coucheuses (élément 12) de même que le cuvier d’eaux blanches, la fosse sous la toile métallique et le cuvier de la machine (ils constituent tous les trois l’élément 13) se trouvent au rez-de-chaussée de la chambre de la machine à papier. D’autres assises (élément 11) supportent cet équipement et la machine à papier.

Dans la chambre de défibrage et dans la chambre de la machine à papier sont installés des ponts roulants qui facilitent l’entretien de la machinerie lourde. Les ponts traversent toute la largeur de l’édifice et se déplacent sur des rails reposant sur des poutres horizontales en I. Ces dernières sont soudées et boulonnées au moyen de plaques et de contre-fiches à des colonnes cons-

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truites de façon à supporter le poids du pont, mais elles supportent également le toit de l’édifice. Les poutres d’acier en I, les plaques et les contre-fiches qui sont dans la chambre de la machine à papier, ainsi que les parties des colonnes d’appui qui supportent le pont roulant, constituent l’élément 16.

Comme beaucoup de pâte se répand sur le plancher de travail de la chambre de tamisage, pendant les opérations, il a fallu installer un système d’évacuation. On a donc façonné des caniveaux dans le plancher avant que le béton ait séché (élément 6). A huit pieds au-dessus du plancher de travail de la chambre de tamisage est aménagée une plate-forme spécialement conçue pour l’opérateur (élément 10), qui permet d’accéder à la machinerie, sur le plancher en question. La plate-forme est en acier de construction et repose sur des colonnes d’acier boulonnées sur des socles en béton, sur le plancher de travail.

Du côté ouest de la chambre de la machine à papier, il y a deux planchers, longs et étroits, celui de la mezzanine (élément 14), à 19 pieds au-dessus de la machine à papier, et le plancher des ventilateurs, à 36 pieds au-dessus du plancher de travail. Le plancher de la mezzanine est en béton armé; diverses pièces d’équipement requises pour faire fonctionner la machine à papier s’y trouvent. L’étage des ventilateurs est constitué de plaques d’acier et supporte quatre ventilateurs aspirants installés sur des «coussinets de béton» (élément 15). Les «coussinets» servent à réduire les vibrations causées par les ventilateurs. Les deux planchers s’appuient sur des poutres horizontales en acier soutenues à leur tour par des colonnes en acier. Des escaliers en acier (élément 17) permettent d’accéder au plancher de la mezzanine et au plancher des ventilateurs; des garde-fous amovibles en acier (élément 18) sont placés autour des ouvertures à découvert et à l’extrémité du plancher de la mezzanine et de celui des ventilateurs.

A l’extérieur de l’édifice de l’usine se trouvent cinq réservoirs servant à l’emmagasinage et au traitement de la pâte, soit le réservoir mélangeur et le réservoir à rejets, qui ont 45 pieds de hauteur, le réservoir à pâte kraft de haute densité et le réservoir à pâte mécanique de haute densité,

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qui ont tous deux 113 pieds de hauteur, et la tour de blanchiment hydro-zinc, qui a 120 pieds de hauteur. Chaque réservoir a une base en béton armé. Dans la partie supérieure de cette base, il y a une cavité où sont insérées des pièces de bois ou douves verticales de huit pouces, assemblées par des bandes d’acier pour former les parois du bac. L’ensemble du réservoir à pâte mécanique de haute densité, du réservoir mélangeur et du réservoir à rejets, la base de béton de la tour de blanchiment hydro-zinc et les douves de bois du réservoir à pâte kraft de haute densité constituent les éléments 9, 22, 23 et 24. Autour du réservoir mélangeur, des réservoirs à rejets et à pâte mécanique de haute densité, et de la tour de blanchiment, et s’y rattachant, il y a des escaliers et des plates-formes en acier (élément 8) permettant d’accéder à l’équipement des réservoirs.

L’unité de récupération chimique, également autonome, a environ 130 pieds de hauteur et abrite une chaudière de 100 pieds. Elle a pour fonction la récupération des produits chimiques auxquels se sont mêlées des impuretés au cours de la fabrication. La chaudière est suspendue du haut de l’unité de récupération par des tiges d’acier reliées à des poutres horizontales supportées par six colonnes maîtresses d’acier. Ces dernières sont reliées à la charpente de l’unité par un ensemble de colonnes, de tirants et d’entretoises d’acier. Cette charpente est conçue de façon à résister à la fois au vent et aux tremblements de terre. Les poutres maîtresses horizontales d’où la chaudière est suspendue, les six colonnes maîtresses et la charpente constituent l’élément 21. Les assises et planchers de béton qui supportent la charpente de la chaudière constituent l’élément 19. Ici et là dans l’unité de récupération se trouvent des escaliers, échelles et plates-formes (élément 20) qui permettent d’assurer le fonctionnement et l’entretien de l’équipement. La chaudière même n’est pas en question car il a été déterminé qu’elle est comprise dans la Catégorie 8.

L’actif en litige peut se diviser en trois catégories, soit, les éléments utilisés au cours de la fabrication, tels les cuviers et réservoirs, les éléments qui permettent d’accéder à l’équipement, tels la plate-forme de la chambre de tamisage, les escaliers et les garde-fous, et les éléments qui

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supportent l’équipement, tels les piliers, les poutres d’acier en I, les coussinets en béton, les supports et parois des réservoirs.

Le savant juge de première instance a décidé que tous les éléments en litige tombent dans la Catégorie 3. Les motifs de cette décision sont résumés dans l’extrait suivant de son jugement:

[TRADUCTION] Les éléments 1 à 18 inclusivement, sauf les éléments 8 et 9, de l’actif en litige se trouvent tous dans l’usine même. Ces éléments sont tous construits dans l’usine et en font partie. Coburg Hotel v. London County Council, (1899) 8 L.T. 450. L’usine est un édifice puisqu’elle est construite ou bâtie. Springman c. La Reine, (1964) R.C.S. 267. Ces éléments sont attachés à l’usine et en font donc partie; ils ne constituent pas de la machinerie. Hiram Walker & Sons Ltd. c. The Town of Walkerville, (1933) R.C.S. 247. Adel Buildling Corporation Ltd. v. The Minister of National Revenue, (1962) 62 D.T.C. 347.

Les autres éléments de l’actif en litige comprennent l’unité de récupération de produits chimiques (pièce 1, éléments 19 à 21 inclusivement) et les réservoirs (pièce 1, éléments 8 et 9, et 22 à 24 inclusivement). Ce sont là des structures. Elles sont construites à partir de pièces distinctes et sont destinées à demeurer en permanence sur des fondations permanentes, comme dans la cause Cardiff Rating Authority v. Guest Keen Ltd. (1949) 1 All E.R. 27, p. 31. Elles sont composées de choses différentes assemblées, montées ou construites de façon à former un tout, comme dans la cause Hopday v. Nicol (1944) 1 All E.R. 302. Elles sont construites ou bâties, et sont donc un édifice (edifice) ou un bâtiment (building) au sens que donne à ces mots le Shorter Oxford English Dictionary, City of London v. John Labatt Ltd., (1953) O.R. 800. Il n’est pas nécessaire de décider si ces structures de l’actif en litige sont également des édifices.

La position de l’appelante peut se résumer ainsi: le savant juge de première instance a commis une erreur en décidant que l’actif en litige n’était pas compris dans le Catégorie 8. Cette catégorie est de caractère général, englobant toute «immobilisation matérielle» non comprise dans une autre catégorie. Les termes «édifice ou autre structure» de la Catégorie 3 englobent uniquement les biens où une entreprise est exploitée et non ceux à l’aide desquels une entreprise est exploitée. Les éléments de l’actif en litige n’abri-

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tent pas l’entreprise de l’appelante mais sont une partie essentielle du procédé de fabrication. Ils font partie du matériel, plutôt que de constituer des édifices ou structures.

L’arrêt Inland Revenue Commissioners v. Barclay Curie & Co. Ltd.[2] a été cité pour illustrer cette distinction. Il y était question de l’application du Income Tax Act 1952, c. 279, et des allocations initiales permises en vertu des Chapitres I et II de la Partie 10 de cette Loi. Le Chapitre I allouait 3/20 des dépenses en immobilisations relatives aux édifices et structures industriels. Le Chapitre II allouait 3/10 des dépenses en immobilisations relatives à la machinerie et au matériel. L’allocation la plus importante était permise à l’égard de cales sèches. Mention a été faite par Lord Guest, p. 746, et par Lord Donovan, p. 751, de ce qu’a énoncé Lord Pearson dans Jarrold (Inspector of Taxes) v. John Good & Sons Ltd.[3], soit que le matériel est ce avec quoi l’entreprise est exploitée, par opposition à l’endroit où elle est exploitée.

Toutefois, il est clair qu’en vertu du texte de loi qui était applicable à cette cause-là, un objet pouvait être considéré non seulement comme édifice ou structure mais également comme machinerie ou matériel, ce qui autorisait dans ce dernier cas l’allocation la plus importante. Il n’y a pas été décidé qu’une cale sèche n’est pas une structure.

La présente espèce est différente. Si les éléments de l’actif en litige sont visés par les termes «édifice ou autre structure» de la Catégorie 3, ce sont des immobilisations matérielles «comprises dans une autre catégorie», et donc non comprises dans la Catégorie 8. Par conséquent, même s’ils peuvent entrer dans le matériel de fabrication, cela ne veut pas nécessairement dire qu’ils sont compris dans la Catégorie 8.

A mon avis le savant juge de première instance a eu raison de décider que l’actif en litige est compris dans la Catégorie 3. Les éléments qui se trouvent dans l’édifice de l’usine, même s’il se peut qu’ils fassent partie du matériel, font partie de la structure même de l’édifice de l’usine. Ce ne sont pas des biens mobiliers simplement attachés à l’édifice; ils font partie de l’édifice même. Je ne

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passerai pas en revue tous les éléments de l’actif en litige dans cet édifice, mais je donnerai des exemples. On voit, en examinant les plans et photographies produits comme pièces, que les piliers servant de supports, les fondations de béton armé et les parois des cuviers n’ont pas d’existence distincte comme immobilisations matérielles. Il est vrai qu’ils n’auraient pas été mis là si ce n’avait été pour servir aux opérations de fabrication de l’appelante et c’est précisement ce pour quoi l’édifice de l’usine a été conçu. Néanmoins, l’immobilisation matérielle ici, c’est l’édifice même de l’usine, y compris tout ce qui fait partie de cet édifice; et en tant qu’édifice, elle tombe dans la Catégorie 3. Ce qui a été dit à propos des exemples donnés s’applique également aux autres éléments de l’actif en litige qui se trouvent dans l’édifice. La mezzanine n’existerait pas si ce n’était pour faciliter la fabrication, tout comme les escaliers et leurs garde-fous, mais tout cela fait partie de l’édifice de l’usine. Les poutres d’acier en I et certaines des colonnes de support ont été conçues de façon à avoir la force nécessaire pour supporter le pont roulant, mais elles servent de support dans l’édifice lui‑même et en font partie.

Les réservoirs et l’unité de récupération sont, à mon avis, des structures, si ce ne sont pas des édifices. Je ne crois pas que le terme «structure» employé dans la Catégorie 3, doive s’interpréter ejusdem generis avec le terme «édifice». Il est précédé du terme «autre», envisageant ainsi des structures autres que des édifices. Cette question a été considérée, mais relativement à une autre loi, dans l’arrêt Springman c. La Reine[4]. Il y était question d’une accusation en vertu de l’art. 374(1)(a) du Code criminel, qui prévoit que mettre le feu volontairement à un bâtiment ou à une construction constitue une infraction. Le Juge Hall, rendant jugement au nom de la majorité de la Cour, a dit que le terme «construction» ne doit pas être interprété ejusdem generis avec le terme «bâtiment».

Lord Goddard, Juge en chef, a exprimé un avis semblable dans London County Council v. Tann[5], à l’égard d’une disposition du London Building Act, 1930.

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Pour déterminer ce qu’est une structure, on peut se reporter au jugement de Lord Denning (alors juge puîné) dans l’affaire Cardiff Rating Authority v. Guest, Keen Baldwin’s Iron & Steel Co. Ltd.[6], citée en cette Cour par le Juge Hall dans l’arrêt Springman:

[TRADUCTION] Une structure, c’est quelque chose qui est construit, mais les choses construites ne sont pas toutes des structures. Par exemple, les navires sont construits, mais ce ne sont pas des structures. Une structure, c’est une chose de grandes dimensions, construite à partir de pièces distinctes et destinée à demeurer en permanence sur des fondations permanentes, mais c’est une structure même si certaines de ses parties constituantes peuvent être déplacées, par exemple, autour d’un pivot; ainsi un moulin à vent ou une table tournante est une structure.

Je crois que ce critère peut à juste titre s’appliquer aux faits de la présente cause, comme l’a fait le juge de première instance; je souscris à sa conclusion que les éléments de l’actif en litige se trouvant à l’extérieur de l’édifice de l’usine sont des structures au sens de la Catégorie 3.

Déduction de l’impôt sur les opérations forestières payé par l’appelante en vertu de l’art. 41A de la Loi.

Cette branche de l’appel met en cause l’interprétation de l’art. 41A de la Loi, et le montant qu’il est juste de déduire de l’impôt de l’appelante à l’égard de l’impôt sur les opérations forestières payé par celle-ci durant l’année d’imposition pertinente.

L’article 41A décrète ce qui suit:

41A. (1) Il peut être déduit de l’impôt autrement payable par un contribuable sous le régime de la présente Partie pour une année d’imposition un montant égal au moindre des deux montants suivants:

a) les deux tiers de tout impôt sur les opérations forestières payé par le contribuable au gouvernement d’une province à l’égard du revenu pour l’année tiré des opérations forestières dans la province; ou

b) les six et deux tiers p. 100 du revenu du contribuable pour l’année tiré des opérations forestières dans la province, dont fait mention l’alinéa a).

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(2) Au paragraphe (1), l’expression

a) «revenu pour l’année tiré des opérations forestières dans la province» a le sens que les règlements y attribuent;

b) «impôt sur les opérations forestières» désigne un impôt décreté par la législature d’une province qu’un règlement déclare être un impôt d’application générale sur le revenu tiré des opérations forestières;

c) «impôt autrement payable par un contribuable sous le régime de la présente Partie» pour une année d’imposition désigne l’impôt pour l’année d’imposition autrement payable par le contribuable après qu’a été faite toute déduction prévue par les articles 33, 38, 40 ou 40A et avant de faire toute déduction permise par l’article 41 ou le présent article.

Les dispositions pertinentes du règlement 700 décrètent ce qui suit:

IMPÔTS SUR LE REVENU TIRÉ

D’OPÉRATIONS FORESTIÈRES

ET MINIÈRES

700. (1) Sauf dispositions du paragraphe (2), aux fins de l’article 41A de la Loi l’expression «revenu pour l’année tiré d’opérations forestières dans la province» désigne l’ensemble des montants suivants:

a) Lorsque le contribuable a coupé du bois en état dans la province ou a acquis des billes provenant de bois en état dans la province, si les billes ainsi obtenues sont vendues par lui dans la province au moment ou avant d’être livrées à une scierie, usine de pâte ou papier ou autre lieu de transformation de billes, ses bénéfices nets pour l’année provenant de la vente des billes,

* * *

d) Lorsque le contribuable a coupé du bois en état dans la province ou a acquis des billes provenant de bois en état dans la province, s’il exploite une scierie, usine de pâte ou papier ou autre lieu de transformation de billes au Canada, son revenu de toutes provenances pour l’année moins l’ensemble

(i) de son revenu de provenances autres que les opérations forestières et que la transformation et vente par lui de billes, bois et de leurs sous-produits,

(ii) de tout montant compris dans l’ensemble déterminé suivant le présent paragraphe en vertu des alinéas a), b) ou c), et

(iii) d’un montant égal à 8 p. 100 du coût initial, en ce qui le concerne, de biens désignés

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à l’Annexe B des présents Règlements et utilisés par lui dans l’année dans la transformation de billes ou de leurs sous-produits ou, si le montant ainsi déterminé est supérieur à 65 p. 100 du revenu qui reste une fois opérées les déductions prévues aux sous-alinéas (i) et (ii), 65 p. 100 du revenu qui reste ainsi ou, si le montant ainsi déterminé est inférieur à 35 p. 100 du revenu qui reste ainsi, 35 p. 100 du revenu qui reste ainsi.

Le paragraphe (2) de ce règlement ne s’applique pas aux faits de la présente cause. Le paragraphe (3) décrète, entre autres, que l’impôt établi en vertu du Logging Tax Act de la Colombie-Britannique est déclaré un impôt d’application générale sur le revenu des opérations forestières.

En conformité du Logging Tax Act, l’appelante a payé au gouvernement de la province de la Colombie-Britannique, durant l’année d’imposition 1963, un impôt sur les opérations forestières s’élevant à $518,735, plus $9,226 au nom d’une filiale dont elle était l’unique propriétaire, soit un total de $527,961. Dans sa déclaration pour 1963 faite en vertu de la Loi de l’impôt sur le revenu, elle a réclamé, en vertu de l’art. 41A(1)(a), une déduction s’élevant à $351,974, soit les deux tiers de l’impôt sur les opérations forestières payé. Le taux de l’impôt établi en vertu du Logging Tax Act était de 10 pour cent; en supposant que le «revenu tiré des opérations forestières dans la province» mentionné à l’art. 41A(1)(b) désigne le revenu tiré des opérations forestières déterminé en vertu du Logging Tax Act, le montant pouvant être déduit en vertu de l’alinéa (b) serait le même que celui qui est déterminé en vertu de l’alinéa (a).

L’appelante soutient que par les mots «l’impôt sur les opérations forestières payé» de l’alinéa (a), c’est le paiement réellement fait au gouvernement de la Colombie-Britannique qui est visé. Ce montant est payé «à l’égard du revenu pour l’année tiré des opérations forestières dans la province» déterminé en vertu du Logging Tax Act. L’alinéa (b) traite du «revenu pour l’année tiré des opérations forestières dans la province, dont fait mention l’alinéa (a) ». Cela veut dire que ces termes ont le même sens dans les deux alinéas, c’est-à-dire qu’ils désignent le revenu déterminé selon le Logging Tax Act. Elle soutient que dans l’art. 41A le législateur a voulu que le

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calcul en vertu des deux alinéas soit le même tant que le taux de l’impôt prévu par le Logging Tax Act est de 10 pour cent, et que l’alinéa (b) n’entre en jeu que si la province accroît le taux de l’impôt au-dessus de 10 pour cent.

L’intimé se réfère à l’alinéa (a) du paragraphe (2) qui décrète que le «revenu pour l’année tiré des opérations forestières dans la province a le sens que les règlements y attribuent».

Dans le règlement 700, il est dit que cette expression désigne l’ensemble des montants décrits aux alinéas (a) à (d) inclusivement. Suivant les faits de la présente cause, les alinéas (b) et (c) ne peuvent s’appliquer; en l’espèce, il s’agit donc de l’ensemble des montants décrits aux alinéas (a) et (d). L’alinéa (d) s’applique lorsque «le contribuable a coupé du bois en état dans la province ou a acquis des billes provenant de bois en état dans la province, s’il exploite une scierie, usine de pâte ou papier ou autre lieu de transformation de billes au Canada». En pareil cas, il faut déterminer «son revenu de toutes provenances pour l’année», duquel diverses déductions définies doivent être faites, de sorte que le résultat final représente «le revenu de toutes provenances» moins le «revenu de provenances autres que les opérations forestières».

L’intimé soutient que le «revenu de toutes provenances» désigne et ne peut que désigner le revenu du contribuable déterminé en vertu de la Loi de l’impôt sur le revenu.

Les dispositions suivantes de la Loi sont pertinentes à cet égard:

3. Le revenu d’un contribuable pour une année d’imposition, aux fins de la présente Partie, est son revenu pour l’année de toutes provenances à l’intérieur ou à l’extérieur du Canada et, sans restreindre la généralité de ce qui précède, comprend le revenu pour l’année provenant

a) d’entreprises,

b) de biens, et

c) de charges et d’emplois.

11. (1) Par dérogation aux alinéas a), b) et h) du paragraphe (1) de l’article 12, les montants suivants peuvent être déduits dans le calcul du revenu d’un contribuable pour une année d’imposition:

a) la partie de ce que coûtent en capital les biens au contribuable, ou la somme à l’égard de ce que coûtent en capital les biens au contribuable, s’il en est, qui est allouée par règlement;

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L’article 15 de la Loi d’interprétation, 1967-68 (Can.), c. 7, décrète ce qui suit:

Quand un texte législatif confère le pouvoir d’établir des règlements, les expressions employées dans ceux-ci ont respectivement le même sens que dans le texte législatif qui confère ce pouvoir.

En définitive, lorsque dans l’alinéa (d) du par. (1) du règlement 700 il est fait mention du revenu «de toutes provenances», cela veut dire le revenu déterminé conformément aux dispositions de la Loi de l’impôt sur le revenu, c.-à-d. de toutes provenances (art. 3), moins les déductions admissibles (art. 11(1)(a)). Dans le calcul de ce revenu, aux fins de l’alinéa (d) du par. (1), tout montant réclamé et déduit par le contribuable comme allocation du coût en capital en vertu des mots du début de l’art. 11: «déduits dans le calcul du revenu d’un contribuable pour un année d’imposition», doit être déduit.

A mon avis, ce que soutient l’intimé est juste. Les termes de l’alinéa (d) du par. (1) demandent que le calcul du revenu «de toutes provenances» soit fait en vertu de la loi fédérale et non, comme le soutient l’appelante, en vertu du Logging Tax Act.

A mon avis, l’alinéa (b) de l’art. 41A(1) ne vise pas simplement à établir une limite à la déduction de l’impôt provincial sur les opérations forestières au cas où le taux de l’impôt serait accru par la province (comme le soutient l’appelante), mais il vise également à établir une semblable limite au cas où l’assiette de l’impôt serait accrue par une province au-delà de ce qui est prévu par la formule fédérale.

D’après le calcul de l’intimé, fondé sur son interprétation de l’art. 41A et du règlement 700, le revenu pour l’année tiré d’opérations forestières s’élève à $1,897,875. Par le jugement de première instance, ce montant a été porté à $1,960,810.62. De ce montant, l’appelante aurait le droit de déduire de l’impôt sur le revenu, en vertu de l’art. 41A(1)(b), les six et deux tiers pour cent, ce qui est moins que les deux tiers de l’impôt sur les opérations forestières réellement payé, calculé en vertu de l’art. 41A(1)(a), et ce qui est par conséquent ce qui devrait être déduit.

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En résumé, je suis d’avis que lorsque s’applique l’art. 41A, le calcul requis en vertu de l’al. (a) du par. (1) est fondé sur l’impôt sur les opérations forestières réellement payé à la province; le calcul en vertu de l’al. (b) est fondé sur le revenu tiré des opérations forestières déterminé en conformité du règlement fédéral, ce qui implique, lorsque l’alinéa (d) du par. (1) du règlement 700 s’applique, la détermination du revenu de toutes provenances en conformité de la Loi de l’impôt sur le revenu.

Cela répond à l’argument principal de l’appelante sur ce point, et également à son argument subsidiaire que le règlement 700 devrait s’interpréter comme si devaient être appliqués, dans le calcul de la dépréciation lors de la détermination du revenu du contribuable, les taux employés dans les comptes et les états financiers, calculés en conformité des principes généralement reconnus de la comptabilité et de la pratique commerciale. Comme je l’ai déjà signalé, je suis d’avis que le calcul du revenu en vertu de l’alinéa (d) du par. (1) de ce règlement doit être fait sur la base du montant réellement réclamé et déduit comme allocation du coût en capital aux fins de l’impôt sur le revenu fédéral.

Par conséquent, je suis d’avis que l’appel n’est fondé à l’égard de ni l’un ni l’autre des griefs d’appel et qu’il doit être rejeté avec dépens.

Appel rejeté avec dépens.

Procureurs de l’appelante: Lawson, Lawson, Lundell, Lawson & McIntosh, Vancouver.

Procureur de l’intimé: D.S. Maxwell, Ottawa.

 



[1] [1969] C.T.C. 156, 69 D.T.C. 5127.

[2] [1969] 1 All E.R. 732, [1969] 1 W.L.R. 675, 45 Tax Cas. 237.

[3] [1963] 1 All E.R. 141 à 149, [1963] 1 W.L.R. 214, 40 Tax Cas. 689.

[4] [1964] R.C.S. 267, 42 C.R. 407, 47 W.W.R. 298, [1964] 3 C.C.C. 105.

[5] [1954] 1 All E.R. 389 à 390.

[6] [1949] 1 K.B. 385 à 396, [1949] 1 All E.R. 27.

 

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